קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא ערר מס שבח על סיווג נכס: מבוא בערר מס שבח זה שבפנינו היום, העלה העורר שני נושאים מרכזיים לדיון; האחד, שאלת סיווגו של הנכס נשוא הערר (להלן - הנכס) אם כדירת מגורים, אם אחרת; השניה, שאלת שוויון של הנכס. ואולם, בישיבת קדם המשפט, שנתקימה בפני הוועדה בראשות כב' השופט הומינר, ביום 11.11.97, החליט השופט כך: "הדיון בתיק זה יתחלק לשני שלבים. בשלב הראשון תידון השאלה האם הנכס שנמכר מהווה דירת מגורים אם לאו ובעקבות ההכרעה בשאלה לו תידונה יתר השאלות בתיק באם יהי צורך בכך". פועל יוצא מהחלטה זו, שרק שאלה אחת עומדת לדיון בחלק זה של הערר, לאמור, האם הנכס כאמור, שנמכר על ידי העורר במסגרת עסקת קומבינציה ביום 28.11.95, כדירת מגורים, אכן היה "דירת מגורים" כהגדרתו של המונח בחוק מס שבח מקרקעין, תשל"ג- 1963 (להלן - החוק) כפי שטען העוררת; או, האם בנכס ששימש כעסק, עניננו, כפי שטען המשיב? אלה העובדות שאין עליהן מחלוקת בין הצדדים במסגרת הדיון דנא: ביום 4.12.90, רכש העורר מחברת עמידר זכות לדיירות מוגנת בדירה ברחוב דרך לוד 14 בגבעתיים (להלן - הדירה). לאחר שהתגורר בדירה זו במשך שנים מספר ביחד עם משפחתו - כפי שהעיד בסעיף 3 לתצהירו ולא נסתר - החליט העורר לרכוש מעמידר גם את זכות הבעלות בה; כך אכן עשה - ואין מכחיש - ביום 6.11.94. בשלב מסוים, שמועדו המדויק לא הוברר לנו, החליט העורר לפתוח מסעדה בדירתו זו, לצורך כך ביצע בה שינוים כאלה ואחרים, אשר לטענתו - שלא הופרכה גם היא - לא נטלו מן הנכס, עקרונית, או אופיו כדירת מגורים על מיתקינה. השימוש בדירה כמסעדה, נתמשך על פני תקופה מסוימת שאורכה המדויק לא הוברר לנו, גם הוא, ומכל מקום, כך, עד שהעורר הגיע למסקנה כי כשל בעסקו זה, והחליט לחסלו. ביום 28.11.95, חתם איפוא העורר על אותו הסכם קומבינציה שהוזכר לעיל, ואשר במסגרתו אמור היה לקבל שתיים מתוך ארבע הדירות שתיכננו רוכשי הנכס להקים על המגרש שעליו עמד. בהצהרה שהגיש העורר למנהל מס שבח ביום 15.1.96 בגין מכירת הנכס כאמור (ראה, נספח 6 לעררו) דרש לקבל פטור ממס שבח על עסקה זו, בהיותה מתיחסת לשיטתו למכירת דירת מגורים. בקשתו לפטור נדחתה על ידי המשיב, אשר טען כי לא בדירת מגורים עסקינן, אלא בעסק של מסעדה. בנימוקיו לדחיית ההשגה שהגיש העורר על החלטתו זו, הבהיר המנהל בין היתר: "על פי ביקורת במקום, הוברר כי הנכס הנמכר אינו מהווה דירת מגורים כהגדרתה בחוק מס שבח. הנכס שימש כמסעדה ולא ניתן היה להתגורר בו, כמו כן, לא נמצאו אלמנטים של דירת מגורים כגון אמבטיה..."(ראה, החלטת המנהל בהשגה מיום 2.4.97). על החלטתו זו של המנהל, נסב חלקו זה של הערר, כמפורט מעלה. "דירת מגורים", על פי חוק מס שבח, מאי קא משמע לן? שאלת הגדרתו של נכס לצורך חוק מס שבח, כדירת מגורים או אחרת, היא שאלה מעורבת של חוק ועובדה. רוצה לומר, היא נבנית על העובדות כפי שהוכחו על ידי הצדדים, מצד אחד, ועל המשמעות המשפטית הנגזרת מאלה, מצד שני. זו לשון ההגדרה בסעיף 1 לחוק: "דירת מגורים - דירה או חלק מדירה, שבנייתה נסתיימה והיא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, ומשמשת למגורים או מיועדים למגורים לפי טיבה, למעט דירה המהווה מלאי עסקי לענין מס הכנסה". בענייננו, כך נראה, אין חולק באשר להתקיימותם של התנאים, המנויים בחלקו הראשון של הסעיף. המחלוקת בין הצדדים המתמקדת כל כולה בשני המרכיבים האחרונים של ההגדרה המנויים בהמשכה; הם, היות אותו נכס משמש למגורים בפועל, או, היותו מיועד למגורים לפי טיבו; הכל, עובר למכירתו. בנקודה זו, יוער כאן ומיד, כי דעתנו היא שהצדק עם ב"כ העורר המלומד, עו"ד גלעדי, בטענו, כי שני המבחנים האחרונים הללו, הם מבחנים נפרדים ועצמאיים, שכל אחד מהם עומד על רגליו הוא בלא תלות באחר. בלשונו של המלומד אהרון נמדר, בספרו מס שבח מקרקעין, הפטור לדירת מגורים, הוצ' חושן למשפט, תשנ"ז- 1977, בהתיחסו שם אל מבחן השימוש בדירה מול מבחן המתקנים, ובהבהירו: "היוצא הוא שמבחן השימוש בפועל למטרות מגורים הינו מבחן עצמאי, והוא כשלעצמו יכול להכריע בדבר האם הדירה נחשבת לדירת מגורים" (שם, בעמ' 143). לא שמענו מפי באת כוחו המלומדת של המשיב גירסה אחרת בנקודה זו. הווה אומר, על מנת להכריע בסוגיית סיווגה של דירה כדירת מגורים, יש להחליט כן על פי שני מבחנים אלטרנטיביים. האחד, האם שימשה אותה דירה נשוא המחלוקת למגורים בפועל, עובר למכירתה; או, האם היתה היא מיועדת למגורים על פי טיבה, באותה עת? בענייננו דומני, מורכבת המחלוקת אף פחות. שהרי, איש מן הצדדים לא חלק מלכתחילה על כך, שהמדובר הוא בעסקה זו בדירה שנועדה מטיבה לשמש למגורים, וכי בפועל אכן שימשה לצורך זה במשך שנים. משכך, שוב לא נותרה לדיון אלא שאלה אחת בלבד, לאמור: האם חדלה הדירה הזו לשמש כדירת מגורים בשלב כלשהו, כך ששוב לא ניתן היה לראותה כדירה המשמשת למגורים עובר למכירתה; או, האם חל בה שינוי שבגינו הפכה מדירה המיועדת למגורים, לדירה שיעודה אחר? צודקת ב"כ המשיב המלומדת בענינינו, בטענה, כי ככלל, מונח הנטל להוכחת קיומם של אותם פרמטרים המגבשים את המונח "דירת מגורים", על העורר. השאלה בעניננו היא אם כן, האם עמד המערער דנא בנטל כאמור, ובמלים אחרות, האם הוכיח אחת מן השתיים, לאמור, שהדירה שימשה למגורים בעת קשירת עסקת הקומבינציה, או, שנועדה באופיה ומתקניה להיות לשמש ככזו? אליבא דעורר ובא כוחו, נתקיימו בעניינו שני המבחנים כאחד. לאישוש גירסתו, הגיש לוועדה, שני תצהירים מטעמו, האחד, שלו עצמו (ת/3); והשני, של הקבלן שי ניסים (ץ/1) שגם זומן להחקר עליו. ברצוף, הגיש גם חוות דעת של מומחה מטעמו, השמאי נ. מוסקונה ושתי ראיות נוספות הקשורות בהתכתבויותיו עם העיריה בנושא הנכס, כפי שיפורט בהמשך. בתצהירו, כמו גם בעדותו בפני הוועדה, הסביר העורר, כי הגם שהדירה שימשה בפועל כמסעדה במשך פרק זמן של כחצי שנה, לא שונה מאפייניה העיקריים כדירת מגורים; ממילא, כך הבהיר, גם לא חדלה הדירה, לא אז ולא לאחר מכן, מלשמש עבורו כדירת מגורים בפועל, שאליה בא מדי פעם כדי לשהות בה. לדבריו, לאחר שהחליט לסגור את המסעדה ,ולאחר שמכר את מרבית הציוד שהיה בה, חזרה הדירה לשמש לו שוב לאותה מטרה לה נועדה מבראשית, קרי, כדירת מגורים לכל דבר וענין. הפעם, כך טען, גם החליט להשכירה למגורים, לעובדים זרים, השכרה שנמשכה לטענתו עד למכירת הדירה בשנת 1995, במסגרת עסקת הקומבינציה. טענה אחרונה זו של המערער אושרה בתצהירו של הקבלן שי ניסים, אשר אכן העיד כי הוא זה ששכר את הדירה מן העורר, בשנת 1995 עבור פועלים זרים, וכי באותה עת היתה הדירה "מצויידת בכל הדרוש למגורים, היינו שירותים, מטבח וחדר מגורים רחב ידיים..." (סעיפים 1 ו- 3 לת/1). ודוק: בידי העורר ובידי העד מטעמו, אכן לא היו הסכמי שכירות או מסמכים אחרים לביסוס טענת ההשכרה, כפי שהדגישה ב"כ המשיב, הגב פורגש. ואולם, לא התרשמנו שהגב' פורגש הכחישה עובדה זו, או שטענה כי העורר והעד מטעמו שיקרו במצח נחושה בנקודה זו. לא זו אף זו, העורר עצמו כפי שמסתבר, לא רק להסתפק בעדויות אלה, והביאו בפני הוועדה גם אחרות. בין אלה, חוות הדעת של השמאי מוסקונה (ת/2) בה הבהיר, גם הוא, כי בביקורו במקום ביום 23.12.96, התרשם מן הדירה כדירת מגורים שכללה לדבריו, מטבח, פינות אוכל, אמבטיה, בית שימוש וכו'. עדויות אלה, אפשר ולא היה בכוחן להעמיד בסיס מוצק דיו לאישוש גירסת העורר, בשל סתירות כאלה ואחרות שעלו מהן ואשר עליהן חזרה והצביעה ב"כ המשיב בסיכומיה. כך בעיקר, באשר להעדרה או אי העדרה של אמבטיה בתוך הדירה, באשר למיקומם של השירותים מחוצה לה, השלטים שנותרו בה (ראה, בנ/3 - נ/19) וצורתו של המטבח, שהתאים או לא, לדירת מגורים. סתירות אלה, היו בוודאי נדרשות לבחינה ועיון בטרם הכרעה בנושא לגופו, אלא שמלאכה זו נחסכה מאיתנו לנוכח שתי ראיות נוספות כבדות משקל, שהגיש לנו העורר ואשר אליהן לא ראתה ב"כ המשיב להתיחס כלל, לא במהל הדיון עצמו, ולא בסיכומיה. הראיה האחת, היא הודעת העיריה לעורר (ת/4) כי בביקור שנערך מטעמה בנכס, ביום 29.11.93, נמצא הנכס ריק, ומשמעות הדבר לעניננו היא, כי בתאריך הנ"ל לכל המאוחר, כבר חדלה המסעדה מלפעול בדירה נשוא המחלוקת. השניה, האישור ששלחה לו העיריה לעורר (נ/21) ביום 24.7.95, בו הודיעתהו, כי אכן "השימוש בנכס שונה כמפורט: מבתי קפה ומסעדות למגורים, החל מתאריך 1.7.95", וכ באם ברצונו להסב החשבון על שם "השוכרים" יידרש להעביר העתק מחוזה השכירות. וצודק בעינינו ב"כ העורר, בטענו, כי באין כל התיחסות מטעם המנהל, אל מסמכים פורמליים בעלי משקל אלה, לא נותר לנו אלא לקבלם, במשמעותם המיידית. מה לנו אם כן אותן סתירות משמעויות פחות, או משמעותיות יותר, שעלו, או לא, מדברי העורר ועדיו, כאשר המשיב בחר למלא פיו מים לנוכח מסמכים חד משמעיים אלה של העיריה, שדיבר לעצמם? והרי עולה מהם ברורות, כי הדירה חדלה לשמש כמסעדה כבר בשנת 1993, וכי לפחות מאז יולי 1995, קרי, כארבעה חודשים בטרם מכירתה, חזרה לשמש בפועל, כדירת מגורים, שהושכרה ככזו? בנסיבות שתוארו עד כאן, לא ראינו טעם להמשיך ולבחון כל תג ופסיק מדברי העדים השונים. אלה, אולי לא היו תמיד עקביים באימרותיהם, אך התמונה הכוללת שהעמידו בפנינו, היתה קרובה בעינינו יותר לתמונת הנכס כפי שהוצגה על ידי העורר, מאשר זו אשר לה טען המשיב בעיקר על דרך השלילה. סוף דבר, הערר יתקבל. המשיב ישא בהוצאות המשפט, בסך 5,000 ש"ח, שישאו הפרשי הצמדה וריבית, מיום 10.3.99 ועד מועד התשלום בפועל.ארנונה (סיווג)מיסיםמס שבחערר