קראו את ההחלטה להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא התיישנות 3 חודשים פקודת המכס: רקע בפני בקשה לסילוק על הסף של חלק מתביעה המתייחסת לתשלום עודף בגין 7 מתוך 16 רשומוני ייבוא וזאת מפאת התיישנות. סניטק מוצרי אמבטיה (להלן: "התובעת / המשיבה") הינה תאגיד ישראלי הרשום ברשם החברות ועוסק בתחום ייבוא ושיווק מוצרי אמבטיה, מקלחונים, ארונות אמבטיה, ברזים וכיו"ב. דרישתה של המשיבה הינה להשבת כספי המכס ששילמה "תחת מחאה" למדינת ישראל- אגף המכס והמע"מ (להלן: "הנתבעת/ המבקשת") זאת על בסיס סיווג אשר לגישת המשיבה הינו שגוי. המשיבה ייבאה במשך שנים רבות מקלחונים מחו"ל ובגינם שילמה תשלומי מכס תחת סיווג 76.10 לצו תעריפי המכס שכותרתו "מבנים מחמרן" ובפרט משנה 9039 שכותרתו "מבנה שהותקנה בו זכוכית". במהלך כל שנות הייבוא עת ייבאה המשיבה את המקלחונים הנדונים סווגו המקלחונים בסיווג 76.10 כשהמכס בגינו הינו בשיעור 10%. המשיבה שכרה את שירותיה של חברת עמילות המכס נח ניב בע"מ שביצעה את הנפקת הרשימונים וטיפלה בשחרור הטובין מהמכס. ביום 29/04/07 קיבלה המשיבה הודעה מאת המבקשת בדבר חיוב ויצירת גירעון בנימוק: "מקלחונים מזכוכית המחוזקים עם פרופילים של חמרן סיווגם בפרט 7020030/8 וזאת עפ"י הנחיות סווג 3(3)(ב)" (העתק המכתב צורף כנספח ד' לכתב התביעה). כתוצאה מהכללת המקלחונים תחת סיווג זה שיעור המס הועלה ל 12%. המבקשת שילמה אגב מחאה, את שיעור המס הנדרש בגובה 12%, בכדי לשחרר את הסחורה. המחלוקת העיקרית בין הצדדים הינה בקשר לסיווג הנכון והמתאים, ביחס למקלחונים אותם מייבאת המשיבה,על פי צו תעריף המכס והפטורים ומס קניה על טובין, התשס"ז -2007 (להלן: "צו תעריפי המכס") האם יש לסווג את המקלחונים כעמדת המשיבה על פי פרט מכס 9039-76.10 שכותרתו "מבנים מחמרן שהותקנה בהם זכוכית" פרט החייב במכס בשיעור 10% או לחילופין כעמדת המבקשת בפרט מכס 70.20.0030 שכותרתו "מבנים מזכוכית" פרט החייב במכס בשיעור 12%. ביום 24/06/07 פנתה המשיבה באמצעות בא כוחה (צורף כנספח ז' לכתב התביעה). וביקשה לבטל את הודעת החיוב מיום 29/04/07 וכפועל יוצא לבטל את סיווג המקלחונים תחת סיווג פרט 70.20. במכתב, באמצעות בא כוחה, טענה המשיבה כי המבקשת שגתה בהפנותה לסעיף 3(3)(ב) לצו תעריפי מכס כאשר לגישת המשיבה ההפניה לסעיף קטן (ב) נעשית רק כאשר לא ניתן לסווג על פי סעיף קטן (א). ביום 17/07/07 הודיעה המבקשת בכתב (נספח ח' לכתב התביעה), כי היא דוחה את טענותיה של המשיבה במכתבה מיום 24/06/07. המבקשת ציינה כי הסיווג נעשה בהתאם לאופי העיקרי של המוצר אשר לגישתה הינו זכוכית. אופיו העיקרי של המוצר יכול שיקבע על פי סוג החומר הצבור כמותו, משקלו, ערכו, או על פי תפקיד החומר המרכיב ביחס לשימושם של הטובין. המשיבה טוענת כי הסיווג הנכון ביותר הינו פרט 9039-76.10 ומלינה על כך שהמבקשת בחרה שלא להגיב על טענתה זו. נוסף על כך מלינה המשיבה על כי המבקשת בחרה להתעלם מהפרמטרים של ערכו ותפקידו של המאפיין העיקרי , שכן החומר העיקרי הינו החמרן. לאור זאת, נעשתה פניה נוספת והפעם למעריך הראשי בבית המכס באשדוד בו חזרה המשיבה על בקשתה לביטול הסיווג החדש או לחילופין לסווגו בהתאם למאפיין העיקרי שהינו החמרן ולא הזכוכית. על אף האסמכתאות הרבות שצורפו וכן תקדימים שניתנו בארה"ב, בחרה המבקשת במכתבה מיום 06/09/07 להתעלם מטיעוני המשיבה ודחתה את עמדתה ובקשתה לבטל את הסיווג (מכתב תשובתה צורף כנספח י' לכתב התביעה). בנספח יח' לכתב התביעה צירפה המשיבה את מלוא הרשימונים אותם שילמה תחת מחאה החל ממועד קבלת הודעת החיוב ודרישת המשיבה לשינוי הסיווג. הפירוט מובא בטבלה שלהלן: מספר רישומון תאריך 781 07/06/07 289 20/06/07 532 01/07/06 144 17/07/07 477 29/07/07 653 08/08/07 080 13/08/07 565 25/10/07 095 19/09/07 227 03/10/07 847 11/10/07 155 05/10/07 501 25/10/07 577 08/11/07 182 28/11/07 208 28/11/07 המבקשת טוענת כי באשר לרשימונים 1,2,8,9,10,11,12 חלה התיישנות. לטעמה, על אף שהמחלוקת בנוגע לרשימונים הייתה ידועה לתובעת במועד שחרורם בחרה מטעמיה שלה להגיש את התביעה רק ביום 14/01/08, דהיינו למעלה מ-3 חודשים מביצוע התשלום ברשימונים הנדונים וזאת על אף שלא ניתנה לגביהם אורכה (בניגוד לרשימונים 3,4,5,6 ו - 7) וחלפה הבקשת תקופת ההתיישנות (בניגוד לרשימונים 13,14,15 ו-16). לגישת המבקשת לאור העובדה כי ענינה של התובענה הינה בהפרשי מכס הנובעים מן השוני בסיווג הטובין כנטען על ידי המשיבה לבין סיווגם על ידי המבקשת הרי שחלות במקרה דנן הוראות סעיף 154 לפקודת המכס הקובעות: "(א) התגלע סכסוך בנוגע לסכום המכס או לשיעור המכס המשתלם על טובין מסויימים, או בנוגע לחבות הטובין במכס לפי דיני המכס, רשאי בעל הטובין לשלם אגב מחאה את הסכום הנדרש על ידי גובה המכס, וסכום ששולם בדרך זו ייחשב לגבי בעל הטובין כשיעור המכס הנכון המשתלם על הטובין, כל עוד לא ניתנה החלטה אחרת בתובענה שהוגשה לפי סעיף זה. (ב) בעל הטובין רשאי, תוך שלושה חדשים מיום התשלום, להגיש תובענה נגד הממשלה להחזרת הסכום ששילם כאמור, כולו או מקצתו. (ג) אין להגיש תובענה להחזרת כל סכום לפי סעיף זה, אלא אם לפני התשלום נכתבו ברשמון הטובין המלים "שולם אגב מחאה" ונחתמו בידי בעל הטובין או בידי סוכנו." לגישת המבקשת הוראת ההתיישנות בסעיף 154 חלות במקרה דנן על הרשימונים הנדונים. הוראת ההתיישנות הינה מהותית ובחלוף שלושה חודשים פוקעת מאליה זכות התביעה העומדת ליבואן, ואין הוא רשאי להביאה עוד בפני בית המשפט. משכך הייתה רשאית המשיבה לכלול בתביעתה רק רשימונים ששולמו על ידה אגב מחאה בשלושת החודשים שקדמו להגשת התביעה. רשימונים 1,2,8,9,10,11,12 שולמו למעלה משלושה חודשים לפני הגשת התביעה ומשכך במועד הגשת התביעה התיישנה זכות התביעה שעמדה לתובעת בגין רשימונים אלו וזכותה להחזר המס ששולם בעבור התקופה האמורה פקעה. ביום 04/05/08 התקיימה בפני ישיבה מקדמית אשר בה העלו הצדדים את עיקרי טענותיהם. ב"כ המשיבה טען כי מבחן השכל הישר מחייב כי מקלחון יסווג כמבנה הכולל זכוכית ואלומיניום. ב"כ המשיבה הלין על כך כי על אף ההתכתבות הענפה בין הצדדים לא הייתה התייחסות עניינית לטענה זו של המשיבה. ב"כ המבקשת שבה וטענה באשר לטענת ההתיישנות בכל הנוגע ל-7 רשימונים וכן טענה כי המדובר בהתיישנות מהותית. ביום 27/11/08 הגישה המבקשת בקשה לסילוק על הסף בכל בקשור לשבעת הרשימונים הנ"ל. בבקשתה חזרה המבקשת על טענותיה לפיהם בהתאם לסעיף 154 לפקודת המכס הייתה רשאית המשיבה לכלול אך ורק רשימונים אשר שולמו על ידה תחת מחאה בשלושת החודשים האחרונים. המבקשת טוענת כי ביום 29/11/07 פנתה המשיבה באמצעות בא כוחה בבקשה לקבלת הסכמת המבקשת להארכת המועד להגשת תביעה בגין הרשימונים ולהסכמת המבקשת כי חרף האיחור לא תעלה המבקשת טענת התיישנות מצידה באשר לרשימונים (1-7 כפי שצוינו בטבלה לעיל). במכתבה מיום 30/12/07 השיבה המבקשת כי הביעה את הסכמתה כי לא תועלה טענת ההתיישנות על ידה לגבי הרשימונים המפורטים מלבד רשימונים (1-2 כפי שצוינו בטבלה לעיל).המבקשת הבהירה כי הרשומונים נשוא המכתב מיום 29/11/07 אינם בבסיס תביעה זו. המשיבה הביעה תמיהה מדוע הוגשה בקשה זו לאחר שהתקיים דיון מקדמי ולאחר שהוגשו ת.ע.ר מטעם המשיבה ולאחר שהתיק נקבע להוכחות. לגישת המשיבה לא קיימת כל מניעה מלדון בשאלת ההתיישנות לאחר שלב ההוכחות. המשיבה הבהירה כי כבר בשלב קבלת הודעת הגירעון פנתה לגורמים הרלוונטיים אצל המבקשת ונערכה תכתובת ענפה בין באי כוח הצדדים. לאחר שמוצו ניסיונות הסדרת העניין פנו באי כוח המשיבה ביום 29/11/07 בבקשה למתן אורכה להגשת רשימונים ששולמו אגב מחאה. ביום 30/12/07 הודיע המבקשת על הסכמתה למעט שני רשימונים וזאת בתנאי שהתביעה תוגש עד ליום 15/01/08. לגישת המשיבה טענת המבקשת בדבר התיישנות הרשימונים אשר הוצאו לאחר מכן הינה טענה חסרת תום לב וזאת לאור מכתב המשיבה מיום 23/01/08 (צורף כנספח ג' לתגובה) בו נתבקשה המבקשת שלא להעלות טענת התיישנות לגבי רשימונים בגינם הוגשה התביעה ואילך עד למתן פסק הדין, תשובתה של המבקשת מיום 20/02/08 צורפה כנספח ד' לתגובה. לגישת המשיבה לאור העובדה כי המבקשת נתנה את אישורה להגשת תביעה בגין הרשימונים עד ליום 15/01/08 הרי שאין מקום לטענת ההתיישנות ובאשר לרשימונים עתידיים הרי שלא ניתן לטעון טענת התיישנות. בתשובת המבקשת לתגובת המשיבה, לגופו של עניין טענה המבקשת כי ההתיישנות במסגרת סעיף 154 לפקודת המכס הינה התיישנות מהותית אשר ניתנת להעלאה בכל שלבי הדיון. יתרה מכך טוענת המבקשת כי הטענה למחיקת הרשימונים הועלתה עוד בכתב ההגנה ומשכך אין מקום לטעון לשיהוי בהעלאת הטענה. לגישתה החיוב ברשימונים הנדונים התיישנו התיישנות מהותית. יתרה מכך טוענת ב"כ המבקשת כי הובהר לב"כ המשיבה כי באם לא יושגו הסכמות בין הצדדים בכוונתה להגיש בקשה למחיקת חלק מהרשימונים. המבקשת מבהירה כי ב"כ המשיבה נתן הסכמתו לכך ואף ביקש כי ימוצו הליכי הפשרה בטרם יחלו ההליכים המשפטיים. משכך הוגשה הבקשה לאחר שמוצו ניסיונות הפשרה בין הצדדים. לגישת המבקשת על אף שבידי המשיבה הייתה האפשרות לבקש ביום 28/11/08 בקשה להארכת מועד לעניין ההתיישנות או לחילופין להגיש תביעה בחרה שלא לעשות כן. דיון המחלוקת העיקרית בין הצדדים הינה בשאלת סיווג הטובין. לאור השתלשלות העניינים וההתכתבויות הענפות אשר התנהלו בין הצדדים ובנסיבות החריגות של תיק זה, אינני מוצא מקום לקבל את טענת המבקשת לפיה יש לסלק חלק מהתובענה על הסף כיוון שהעילה להחזרת כספים ששולמו בגינם התיישנה וזאת מן הטעמים שיפורטו להלן: צירוף תצהיר לתגובה ראשית הנני דוחה את טענת המבקשת לפיה לתגובת המשיבה לא צורף תצהיר לתמיכה בעובדות המפורטות בה ומשכך דין התגובה להימחק ויש להתעלם מה שנטען בה. לדידי, התגובה לבקשה הינה המשך ישיר למחלוקת העיקרית בין הצדדים ולאור העובדה כי הטענות אשר הועלו על ידי המשיבה הועלו אף בתצהיר עדות ראשית מטעמה (בסעיפים 97-102) נראה כי אין מקום להתעלם מתגובת המשיבה ויש לתת לה את המשקל הראוי. עם זאת, אינני מוציא מכלל אפשרות להגיע למסקנה, לאחר שמיעת הראיות וטיעוני הצדדים בסיום התיק שחלק מעילת התביעה התיישנה. הזהירות המתבקשת בדיון בסילוק על הסף של תביעה בע"א 765/81 - משה עומיסי נ' יעקב חסן ו-6 אח' (פ"ד לט(1), 556) , נקבע ש: "הלכה פסוקה היא, כי במקרה של דחיית תביעה על הסף על השופט לנהוג בזהירות יתרה ; הואיל ופעולה זו הינה מרחיקת לכת, יש לעשותה, רק כאשר ברור למעלה מכל ספק, שאין לתובע כל סיכוי לזכות בתביעתו". (שם, 559). המלומד אורי גורן בספרו "סוגיות בסדר דין אזרחי, ע' 139 מציין כי:   "המדיניות השיפוטית הרצויה היא כי מחיקת תובענה על הסף היא "אמצעי הננקט בלית ברירה". די אם קיימת אפשרות, אפילו קלושה, שעל פי העובדות המהוות את עילת התביעה יזכה התובע בסעד המבוקש, כדי שהתביעה לא תמחק באיבה" (ע"א 35/83, חסין נ' פלדמן), שכן ברור כי במחיקת התובענה לא יבוא הסכסוך על פתרונו, ולפיכך יש להעדיף תמיד את הדיון הענייני וההכרעה בסכסוך לגופו של עניין".   יצוין כי על פי הדין העברי, אין מסלקים תביעה על הסף, כפי שמציין פרופ' א. שוחטמן בספרו "סדר הדין", הוצאת מורשת המשפט בישראל, תשמ"ח 1988, עמ' 164:   " משהוגשה תביעה לביה"ד, אין ביה"ד רשאי לסרב לדון בה. אם החלו הצדדים לטעון בפני ביה"ד, ואין זה משנה מהו נשוא הדיון, שוב אין ביה"ד יכול להסתלק מן הדיון". וכך גם מקובל בארצות בהם חל המשפט הרומנו-גרמני, ראה למשל: ARTIGO 267-269 CODICO DE PROCESSO CIVIL BRASILEIRO, 1973   ברבות השנים, גם במשפט הישראלי, גברה הנטייה שלא להיעתר לבקשות לסילוק תובענות על הסף, ולעשות כן במשורה, מן הטעם שיש ליתן לתובע את יומו בבית המשפט, כשחסימת דרכו לערכאות מהווה פגיעה בזכות חוקתית.   בתי המשפט כמדיניות שיפוטית, נוטים שלא לחסום את זכות הגישה לערכאות. זכות זו הוכרה על ידי הפסיקה כזכות חוקתית, למרות שאין הוראה ישירה ומפורשת, בנושא זה בחוק יסוד: כבוד האדם וחירותו. ברם, זכות הגישה לערכאות אינה מוחלטת ובית המשפט מאזן בינה ובין שיקולים ראויים ורלוונטיים של טובת הציבור בכללותו, כפי שנקבע בסעיף 8 לחוק היסוד. (ראו הפסיקה לפני חקיקת חוק היסוד: בג"צ 1358/91, ארשיד נ' שר המשטרה, פ"ד מ"ה(2)747, רע"א 544/89, אויקל תעשיות בע"מ נ' מפעלי מתכת בע"מ, פ"ד מ"ד(1)647, ע"א 579/90, רוזין נ' בן נון, פ"ד מ"ו(3)742. השוו הפסיקה אחרי חקיקת חוק היסוד: ע"א 733/95,ארסל אלומיניום בע"מ נ' קליל תעשיות בע"מ, פ"ד נ"א(3) 577, רע"א 1643/00 פנינת טל נ' פקיד השומה ים (טרם פורסם) .   זכות הגישה לערכאות מעוגנת גם במקורותנו הקדומים. בספר בראשית פרק י"ח פסוקים כ"א-ל"ג, (פרשת סדום). כאשר שופט כל הארץ שומע את צעקת סדום, הוא איננו מכריע על סמך הצעקות אשר מגיעות אליו, אלא יורד לסדום על מנת לבדוק את שורש העניין, וכדי ליתן הכרעה עניינית בסוגיית "הכצעקתה". כאשר אברהם, המבקש לסנגר על אנשי סדום ושואל: "השופט כל הארץ לא יעשה משפט?", מתדיין הוא ומתמקח עם הקדוש ברוך הוא, ואין סוגרים הדלתות בפניו, ואין מדקדקים עמו בסדרי דין, אלא נותנים לו לטעון טיעוניו לגופו של עניין. מועד העלאת הטענה המשיבה מלינה על מועד הגשת בקשת זו של המבקשת. בסעיף 6 לתגובתה טענה המשיבה: " נראה על פניו שחלף המועד להגשת בקשת המחיקה. לא הובאה כל סיבה לאיחור כה רב בהגשתה ודי בכך כדי לדחות את הבקשה ולדון בטענת ההתיישנות במסגרת ההוכחות" יתכן כי סיבה זו יכולה להצטרף ליתר הסיבות שיובאו להלן בכדי שלא לקבל את הבקשה לסילוק על הסף, אך עדיין השיהוי, כשלעצמו, אינו יכול להוות סיבה לדחיית הבקשה על הסף. המדובר בהתיישנות מהותית ומשכך דעתי כדעת המבקשת שניתן להעלותה בכל שלב משלבי הדיון. כפי שנקבע על ידי כב' השופט אברהם טל בע"א (ת"א) 3041/04 גסטטנר (ישראל) בע"מ נ' מדינת ישראל, : "מקום בו קבע המחוקק עילת תביעה בדבר חקיקה, ואח"כ הגביל את המועד למימושה בהוראת התיישנות, הרי שחלוף המועד איננו שולל ו/או פוגע בעצם קיומה של זכות התביעה, ומגבלת המועדים מהווה אך ורק מכשול דיוני. אולם בענייננו מגבלת המועדים כלולה בסעיף 154 לפקודה, כחלק מהתנאים המקימים את זכות התביעה, אשר בהעדר אחד מהם נשללת מהיבואן עילת התביעה גופה, דהיינו, בחלוף תקופת ההתיישנות הקבועה בסעיף 154 לפקודה, זכות התביעה עוברת מן העולם. מכאן שמדובר בהוראת התיישנות מהותית. " פגיעה בזכות הקניין בפנינו שאלה רבת פנים, אשר להכרעה בה נצרכים שיקולים רבים. אין חולק כי המס מבטא פגיעה בזכות הקניין, המעוגנת בסעיף 3 לחוק יסוד: כבוד האדם וחירותו, אותה משיתים השלטונות על הפרט (ראו: א' יורן "המהפכה החוקתית במיסוי בישראל" משפטים כג (תשנ"ד) 55; ת.א (ת"א) 220153/02 תכשיטי ג'י.בי תעשיות 1993 בע"מ נ' גובה המכס מדינת ישראל אגף המכס והמע"מ, ). ברם, זכות הקניין אינה חזות הכל. שומה עלינו לזכור כי גבייתו של מס מן האזרחים הכרחית לתפקודה התקין של המדינה המודרנית וחיונית היא לקיומה.דברים דומים נפסקו מפי השופט א' ברק בע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט(2) 70 (להלן: "עניין קיבוץ חצור") כדלקמן:   "מס אינו עונש. מס אינו פגע רע שיש לדכאו. מס הוא צורך חיוני שיש לקיימו".   יתר על כן, השאלה בנוגע לפגיעת דיני המס בקניין הפרטי כרוכה בשאלה הכללית בדבר היקף ההגנה על זכות הקניין. המדינה המודרנית שהיא "מדינת רווחה" אינה יכולה להימנע מלהתערב בשוק הפרטי, ולהסב בנסיבות מסוימות פגיעות בזכות הקניין הפרטי. ההגנה על זכות הקניין אינה אבסולוטית, ותכופות נגזר עליה להתמודד עם ערכים מתחרים, עד שתבוא לכלל האיזון הראוי. כתוצאה מכך ברור שפרשנות דיני המיסים צריכה להיעשות על רקע עקרונותיה הכלליים של שיטת משפטנו היהודית והדמוקרטית, וכפי שקבע הנשיא ברק בעניין קיבוץ חצור, בעמ' 77-76: "...לעתים עשוי השופט למצוא עצמו במצב, שבו לשון החוק נשארה סתומה, שכן לא עלה בידו לחשוף מתוך החוק ותולדותיו מטרה חקיקתית, שתדריך אותו בהסרת הספק. במקרה זה על השופט לפרש את חוק המס על רקע עקרונותיה הכלליים של השיטה. אחד מאותם עקרונות כלליים, שהוא רלוונטי לחקיקת מס, הוא השמירה על חופש הפרט ועל הקניין הפרטי וההגנה עליהם מפני התערבות שלטונית. בהניחו עיקרון זה נר לרגליו ובהעדר כוונת מס ספציפית, עשוי השופט להגיע למסקנה, השוללת הטלת מס שיש בו פגיעה בחופש הפרט ובקניין. זאת, לדעתי, המשמעות, שיש ליתן לעיקרון, שחוק מס יש לפרש באופן דווקני". טענת התיישנות וזכות הגישה לערכאות: על פי סעיף 154 לפקודת המכס, השבת מס שנגבה על טובין אשר לגישת הנישום נגבו ביתר כפופה לשלושה תנאים מצטברים: שחררו הטובין על ידי היבואן, תוך ביצוע תשלום על פי דרישת גובה המכס. תשלום סכום המכס השנוי במחלוקת תחת מחאה, תוך ציון עובדה זו בכתב. הגשת תביעה להשבת המס בתוך שלושה חודשים מיום התשלום. על ייחודו של סעיף 154 עמד בית המשפט העליון בע"א 3115/93 ראובן נ' מנהל מס שבח חיפה, פ"ד נ(4) 549, בעמ' 555: ".... סעיף 154 לפקודה קובע את דרך ההשגה של נישום בקשר לסכום המכס או לשיעור המכס שנקבע בקשר לטובין מסוימים. סעיף זה קובע מפורשות, כי אם בעל הטובין חולק על סכום המכס שנדרש ממנו או על שיעורו, עליו לשלם את מלוא הסכום הנדרש ממנו, תוך מחאה. הוא רשאי, אם רצונו בכך, להגיש תובענה להחזרת הסכום ששילם, כולו או מקצתו". המחלוקת העיקרית העומדת לדיון הינה העובדה, כי המשיבה לא הגישה את התובענה במסגרת שלושת החודשים הקבועים בחוק ולא ציינה על מלוא הרשימונים כי שולמו תחת מחאה. לדידי, רק לאחר שמיעת ראיות בקשר להליכים והתכתבויות שנוהלו בין הצדדים לאורך התקופה החל מקבלת הודעת החיוב ועד להגשת התביעה בגין החזר התשלומים, מה דובר בין הצדדים מה סוכם ומה המצג שהציגה המבקשת למשיבה, ניתן יהיה להכריע בטענה האם העלאת טענת התיישנות בשלב זה על ידי המבקשת היא פעולה בחוסר תום-לב אם לאו. במיוחד לאור העובדה שלגבי רשימונים 3,4,5,6, ו 7 היא הסכימה לאורכה להגשת תביעה תוך התיישנות העילה ולגבי היתר היא מתנגדת לכך. סבורני כי פגיעה שכזו בזכות הגישה לערכאות אך מהסיבה שהרשות העלתה טענת התיישנות צריכה להישקל בכובד ראש ובזהירות. יפים לעניין זה דבריה של כב' השופטת פרוקצ'יה בע"א 9413/03 אילן אלנקווה נ' הועדה המקומית לתכנון ולבניה, ירושלים, , עמ' 16-17 לפסק הדין: "13. לזכות הגישה לערכאות כזכות יסוד של האדם ישנה משמעות והשלכה גם על התפיסה הנוגעת להחלת הוראות ההתיישנות בדין האזרחי. מערכת הערכים הכוללת, העומדת ביסוד דין ההתיישנות, שבכללה גם הזכות החוקתית המוכרת של האדם לפנות לערכאות, מקרינה על פרשנות הוראותיו של חוק ההתיישנות, ועל דרך בירורם של התנאים הנדרשים לצורך הקמת טענת התיישנות כלפי תביעה שהוגשה. קיומו של אינטרס התובע לברר את תביעתו לגופה, ולבסס את זכויותיו המהותיות הנטענות, על רקע הזכות החוקתית הקנויה לפנות לערכאות, מולידה, על פי טיבה, נטייה להצר את תחום התפרשותה של ההתיישנות, כמנגנון דיוני לחסימת בירור תביעה לגופה בשל חלוף הזמן (להשפעתה של ההתיישנות על זכות הגישה של בעל דין לערכאות ראו ע"א 2242/03 אברהם נ' רשאד (, ניתן ב- 18.7.05, השופטת ביניש, פסקה 13). אין זה מקרי, כי ההתיישנות התאפיינה כבר מקדמת דנא כמטילה חסימה דיונית מפני בירור תביעה, ולא כיוצרת מניעה מהותית, המאיינת את הזכות המהותית נשוא התביעה (סעיף 2 לחוק ההתיישנות). המחסום הדיוני לניהול התביעה עקב חלוף הזמן הוחל אף הוא במשורה: מי שלא העלה טענת התיישנות בהזדמנות הראשונה, לאחר הגשת התביעה, החמיץ את ההזדמנות לטעון אותה (סעיף 3 לחוק); בתביעה שכנגד ובטענת קיזוז אין לטעון התיישנות, אם לא נטענה התיישנות כלפי התביעה העיקרית (סעיף 4 לחוק). הוראות אלה מאפיינות את נטיית הצמצום שבפרישתה של ההתיישנות הדיונית, השזורה כמוטיב מנחה בתפיסה המשפטית שברקע מוסד זה, ובדרך החלתו, הלכה למעשה, לאורך שנים רבות (ע"א 2728/06 פלונית נ' מרכז רפואי סורוקה (, 24.3.08, השופט רובינשטיין, פסקה ו') (להלן - פרשת פלונית). 14. לא למותר להזכיר, במאמר מוסגר, את הצעתו של השופט ברק עוד בשנת 1984 בפרשת בוכריס (שם, פסקה 8) כי המחוקק ישקול עשיית רפורמה בדיני ההתיישנות, אשר תיקח בחשבון אפשרות לעדן את המועדים הנוקשים הקבועים בחוק ההתיישנות, ותגמיש אותם על פי מבחני האדם הסביר. הוא מזכיר בהקשר זה, כי באנגליה הוספו בחוק מ-1980 גורמי גמישות שונים, המעניקים לבית המשפט, בתנאים מסוימים, סמכות להכיר ולהכריע בתביעה שהתיישנה. הוראה כזו עשויה, לדעתו, באותו ענין, להביא לתוצאות צודקות כלפי הניזוק, בלי לפגוע באינטרסים לגיטימיים של המזיק. הצעה ברוח זו משקפת את הצורך המתמיד לאזן איזון ראוי בין הצורך בהחלת מחסום דיוני לבירור תביעות, לבין ההכרה בזכות האדם לפנות לערכאות ולהעמיד את זכויותיו המהותיות להכרעה שיפוטית. 15. פועל יוצא מהאמור לעיל הוא, כי סילוקה על הסף של תביעה מחמת התיישנות מצריך זהירות מרובה, מן הטעם שתוצאתה היא מניעת הכרעה בזכויות המהותיות של התובע בשל מחסום דיוני. תכלית הזכות החוקתית של גישה לערכאות, הנתונה לאזרח, מחייבת הצרה ולא הרחבה של המחסום הדיוני בגין התיישנות, המונע הכרעה בתביעה לגופה, והכל "תוך כיבוד המסגרת המתחייבת של ההתיישנות, אשר נועדה להגן על האזרח מפני חשיפה בלתי מוגבלת בזמן לתביעה, בשל העדר יכולת אפקטיבית להתגונן מפניה" כדבריה של השופטת ביניש בפרשת אברהם נ' רשאד, שם." המשיבה לא קפאה על השמרים וויתרה על זכויותיה. יתירה מזו, היא פנתה לגורמים שונים ומוסמכים בנתבעת על מנת להוכיח את צדקת טענתה באשר לסיווג הנכון של הטובין. סבורני כי אי הגשת תביעה במסגרת התקופה אשר נקבעה בחוק ואי קבלת אורכה באשר לחלק מהרשימונים אשר קיים לגביהם חשש כי התיישנו בטרם הגשת התביעה לא יכולה, בשלב זה, לחסום את דרכה של המשיבה. הנני מודע בהחלט לפסיקה שקבעה שעצם חליפת מכתבים כשלעצמה, אינה מאריכה אוטומטית את תקופת ההתיישנות הסטטוטורית. כב' השופט שטרוזמן בע"א (ת"א) ויינברג נ. גובה המכס , למשל, קבע ש: "חילופי המכתבים בין המערער וגובה המכס אינם מסירים את מחסום שלשת החודשים. הם ראייה לכך שתקופה זו של שלשה חודשים אינה מספיקה לחילופי מכתבים וניסיונות שכנוע הדדיים, ויש בה כדי לעודד את בעלי הטובין לפנות לבית המשפט לפני שהיה בידם זמן מספיק לנסות למצות את כל האפשרויות לבירור דרישותיהם ללא משפט". ראה גם ע"א (נצרת) 2123/02 מ"י נ' בטחיש עבדו, , פסקה 8). הקושי שבסעיף 154 לפקודת המכס הועלה על ידי כב' השופט אלייקים רובינשטיין ברע"א 10316/06 גרניט מרכז האבטחה הישראלי למיגון חיצוני נ' מדינת ישראל רשות המיסים אגף המכס בע"מ (עמוד 9 לפסק הדין) כדלקמן: "התקופה הקצרה המנויה בסעיף אינה מעודדת, בלשון המעטה, הידברות ישירה בין רשות המכס ליבואן המעוניין להשיג על אופן הסיווג בו נוקטת הרשות ובפרט במצב שנוצר לאחר הלכת קמיר" הנני מודע גם לפרשנות המצמצמת שנתנה עמיתתי, כב' השופטת שירלי רנר בת.א (ירושלים) 6925/04 אבגד תעשיית תכשיטים בע"מ נ' מדינת ישראל אגף המכס והמע"מ . סבורני שהפעלה נבונה של כללי הפרשנות בנסיבותיו המיוחדות שבתיק שבפני מביאה לתוצאה אחרת לחלוטין. בע"א 6805/99 תלמוד תורה הכללי והישיבה נ' הועדה המקומית, פ"ד נז (5)443, בעמ' 444 קבעה כב' השופטת פרוקצ'ה: "תכלית מוסד ההתיישנות היא לתחום גבולות של זמן להגשת תובענות תוך יצירת איזון בין אינטרס הנתבע הפוטנציאלי לאינטרס התובע הפוטנציאלי ושמירה על עניינו של הציבור (ע"א 165/83 בוכריס נ' דיור לעולה בע"מ, בעמ' 559-558). עניינו של התובע מחייב כי יינתן לו מרווח זמן מספיק להכין את תביעתו ולהגישה, ותינתן לו שהות במקרים מתאימים למצות אפשרות השגת הסדר מוסכם לפתרון המחלוקת מחוץ לכותלי בית-המשפט. עניינו של הנתבע מחייב כי משך התקופה שבה יהיה חשוף לסכנת תביעה יהיה מתוחם ומוגבל, ואין לצפות כי יידרש לשמור על ראיותיו לזמן בלתי מוגבל; האינטרס הציבורי מחייב מצד אחד, כי תינתן לתובע שהות לעשות לפתרון הסכסוך מחוץ למערכת השיפוט. מצד אחר, יש עניין ציבורי בקביעת תקופת התיישנות להגשת תביעות כדי שבתי-המשפט לא יעסקו בעניינים שעבר זמנם ויתמקדו בבירור בעיות השעה. ביסוד ההתיישנות איזון בין אינטרסים לגיטימיים של גורמים שונים, ותוצאת האיזון משתקפת בהסדרי ההתיישנות כפי שנקבעו בחוק." (ההדגשות אינן במקור - מ.ק.) סעיף 160 לפקודת מס הכנסה[נוסח חדש] הקובע התיישנות של שנה וחוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), תשכ"ח-1968, הקובע התיישנות של חמש שנים או שלוש שנים, לפי העניין, מביאים לאיזון ראוי בין האינטרסים השונים שצויינו לעיל. קשה לומר כי תקופת התיישנות של 3 חודשים מגשימה כראוי ובאופן סביר איזון בין האינטרסים של הצדדים והאינטרס הציבורי, במיוחד האינטרס הציבורי למנוע הצפת בתי המשפט בתביעות. גם לא ניתן לומר שאם עברו 5 חודשים בית המשפט דן בעניין ש"עבר זמנו" או שהנתבע נאלץ לשמור מסמכים ל"תקופה בלתי מוגבלת". פרשנות דיני מיסים על פי עקרונות במשפט העברי הדרך לנסות ולפרש את הוראות החוק על פי עקרונות מהמשפט העברי הינה, הן מתוך חוק יסודות המשפט, התש"מ - 1980 המפנה לעקרונות הצדק, המוסר והשלום של מורשת ישראל והן באמצעות ערכיה של מדינת ישראל כמדינה יהודית ודמוקרטית עפ"י חוק יסוד: כבוד האדם וחירותו, וכפי שציין השופט ברק בספרו "שופט בחברה דמוקרטית" (עמ' 290): "ערכי היסוד של המשפט העברי מעצבים את דמותנו כעם וכמדינה. בהם באים לידי ביטוי היותנו לא רק מדינה דמוקרטית אלא גם מדינה יהודית. ערכי יסוד אלה הם חלק מערכי היסוד של משפטנו. יושם נא אל לב: הפנייה לערכי היסוד של המשפט העברי אינה פנייה אל משפט משווה. זו פנייה אל משפט ישראל. זו פניית חובה. הפנייה אינה אל כל ערכיו של המשפט העברי. הפנייה היא לאותם ערכים המהווים חלק ממשפט המדינה". ערכי התום לב, ערכי הצדק, היושר וההגינות, הם ערכים המהווים חלק ממשפט המדינה וניתן לשאוב מהמשפט העברי הדרכה כיצד לנהוג על פיהם. עיון בדיני המסים שבמשפט העברי חושף בפנינו עולם מרתק המשקף עיסוק בסוגיות כגון חלוקת נטל המס, דרכי גביית המס, פטור ממסים, דרכי הערמה והשתמטות מתשלום מס, פרשנות דיני מסים, מניעת מיסוי כפול, חובת ניהול פנקסים ומתן הצהרות הון.) ראה א' הכהן, דפי פרשת השבוע של משרד המשפטים בעריכת מ' ויגודה, גליונות 105 ו- 239 משם שאבתי מקורות רבים לפס"ד זה). על אף אבדן עצמאותה המדינית, שימרה הקהילה היהודית במהלך הדורות מסורת משפטית עתיקת יומין שראשיתה בתקופת המקרא, המשנה והתלמוד, והמשכה בספרות השותי"ם. במהלך הדורות, נכתבו מאות רבות של תשובות, תקנות קהל ופסקים בענייני המס, ואף הוקדשו חיבורים שלמים לנושא זה בהם ספר "משא מלך", לר' יוסף בן עזרא (מחכמי סלוניקי, יוון, המאה הט"ז) וקונטרס "עבודת משא", לר' יהושע יהודה (איזמיר, תורכיה, המאה הי"ט). בתורה כבר נזכר עניין המס )דברים כ, י-יא (: "כי תקרב אל עיר להילחם עליה, וקראת אליה לשלום. והיה אם שלום תענך ופתחה לך, והיה כל העם הנמצא בה יהיו לך למס ועבדוך". אף המלך שלמה העלה "מס מכל ישראל" לבניין בית המקדש, (מלכים א ה, כז). המס מועלה לטובת הכלל וכך יצא הנביא ירמיהו יצא כנגד המלך יהויקים, שניצל כנראה "מס עובד" לצרכיו האישיים: "הוי בונה ביתו בלא צדק ועליותיו בלא משפט, ברעהו יעבוד חינם ופועלו [=שכרו] לא יתן לו (ירמיהו כב, יג)". במגילת אסתר מסופר על מס שהשית המלך אחשורוש "על הארץ ואיי הים" (אסתר י, א). הנביא ירמיהו מתאר את אבלה של העיר ירושלים: "איכה ישבה בדד העיר רבתי עם... שרתי במדינות היתה למס" )איכה א, א (. הכלל לפיו דיני המס אינם יכולים להיות כר לפגיעה שרירותית ובלתי צודקת בזכויות היחיד וקניינו, הייתה לעקרון יסוד בתורת המשפט העברי. וכך שנינו בתשובתם של חכמי מגנצא (מיינץ שבגרמניה) בראשית המאה הי"ב: "ראובן טוען: הקהל שאלו ממני ליתן להם מס, כאשר נתנו למלך [=לשליט הנכרי] ממון הרבה. ואמרתי: אנוכי אשבע שאין לי ממון שאתן להם. ולא רצו לקבל שבועתי, אך אמרו: "כך וכך ממון יש לך ליתן, ולא ניקח פחות, וגם לא נקבל שבועתך". (שו"ת מהר"ח [=מורנו הרב ר' חיים], אור זרוע, סימן רכב). בתשובתם, מותחים חכמי מגנצא ביקורת חריפה על תוקפה החוקי של תקנה זו, ואלה דבריהם: "נראה לנו שהדין עם ראובן. דהא דאמרינן [=שזה שאמרנו]: "הפקר בית דין הפקר", זהו כשגוזרין דבר על האדם, שהוא יכול לקיים. ואם הוא במרד ובמעל [=עובר על החוק] - מפקירים נכסיו... אבל אם יְאָרְעוֹ אונס [ואינו יכול לשלם] - חלילה להפקיר נכסיו, ד"אונס - רחמנא פטריה". וכל שכן הכא [=כאן], שגוזרים ומחייבים אדם לתת מה שאין לו. דאטו [=וכי] רבים גזלנים ניהו [=הם]? חלילה... אבל אי לא אמיד [=אם אינו עשיר], למה ירדפוהו בחינם לקונסו ממה שאין בידו? השתא מדידהו יהבינן ליה [=עתה משלהם נותנים לו] להחיותו ואת בניו עמו, איך יקחו ממנו?! ואם אינו חשוד על השבועה [=להישבע שבועת שקר], למה לא יישבע וייפטר? מאחר שצווח מתחילה ועד סוף. ועוד, שהקהל רצו [=הסכימו] לקבל שבועה מאחרים, ולמה ייגרע מהם?" גישה זו באה לביטוי גם באחת מתשובות הרשב"א, ר' שלמה בן אדרת (ספרד, המאה הי"ג). הוא נשאל בעניין קהילה שביקשה לחייב נישום במס רכוש על נכסיו, אף שהם נמצאים הרחק מחוץ לגבולות הקהילה (שו"ת הרשב"א, חלק ה, סימן קעח) . ראשי הקהילה טענו שיש להם סמכות לחייב אדם לשלם מסים גם עבור נכסים מעין אלו, מכוח סמכותם הכללית להתקין תקנות לטובת הציבור. הרשב"א מבטל טענה זו, ומבקר בחריפות את תקנת הקהל: "והטענה שאמרת, דיש לקהל [=סמכות ורשות] לעשות חוקים ודינים בדבר הזה, נראה לי שאין זה אלא גזל, ואין יכולין להתנות על הגזלות. ומכל מקום, אם היתנו כל בני העיר בכך וקיבלו עליהם כל הקהל, תנאם מועיל לאותם שבאו באותו תנאי ולבאים אחריהם. אבל אם היה אחד בעיר שלא רצה באותו תנאי, אינו בכלל תנאם, שלא כל כמינו [=לא הכול ממנו, היינו: אין זה מסמכותו] של קהל לגזול את ממונו של זה וליקח אותו לעצמן." עולמו של המשפט העברי רווי דוגמאות המבליטות את עקרונות הצדק והיושר בדיני המסים, ומציבות כללים מנחים לדרך הראויה שרשויות המס צריכות לילך בה, ולמעשה אשר יעשו. על אף הסמכות לגבות מסים, הרי שמהמקורות שצויינו לעיל עולה שקיים איסור לפגוע בעקרונות של צדק ויושר בדרכי גביית מסים. אף כאשר מכירה מערכת המשפט העברי בתוקפה של הוראת חוק שבשיטה משפטית אחרת מכוח העיקרון של "דינא דמלכותא דינא", הרי שהכרה זו כפופה לכך שהוראת החוק לא תהא נוגדת את עקרונות היסוד של צדק ויושר שבמשפט העברי. (ראו רמב"ם, הלכות גזילה ואבידה, ה, יד). (תודתי למרכז ישמ"ע - המרכז לישומי משפט עברי במכללה האקדמית בנתניה בגין ההפניות למקורות המשפט העברי). סוף דבר דין בקשת הנתבעת להידחות מכמה סיבות: קבלת הטענה לא תגרום לסיום התיק. התיק יידון בשאלה זהה אודות הסיווג הנכון של הפריטים ברישומונים שאין מחלוקת שלא קיימת בהם התיישנות (או באלו שהנתבעת הסכימה להארכת מועד). תקופת התיישנות של 3 חודשים היא תקופה קצרה ביותר גם בהשוואה להוראות השבה אחרות של מס ששולם ביתר. תקופה קצרה זו נוגדת את האינטרס הציבורי שלא להרבות בהליכים משפטיים במערכת משפט שכל כך עמוסה. חיוב אזרח לגשת לבית המשפט כשבפועל יתכן ובתקופה זו יוכל להסדיר את ענייניו מול הרשות, אינה סבירה ונגועה בחוסר הגינות וחוסר מידתיות. תקופת התיישנות כה קצרה פוגעת בזכויות היסוד, בזכות הקניין, ונוגדת את עקרונות היסוד של שיטת משפט הישראלי המושתתת על ערכים דמוקרטיים ויהודים ולכן יש לפרשה בצמצום האפשרי. כשהרשות עונה לפניות האזרח מבלי להעמידו בפועל ובמהרה לעובדה שחליפת המכתבים "תמוסס" את זכות תביעתו, תוך פעולה שניתן לפרשה כמצג שהביא בסופו של דבר להתיישנות עילת התביעה יש לבדוק בשלב הבאת בראיות, במוצגים ובעדויות האם במו"מ זה לא היה יסוד של חוסר תום-לב וככזה יתכנו מצבים בהם תוארך תקופת ההתיישנות עקב מצג שווא זה. הדברים מקבלים משנה תוקף לאור העובדה - שאינה מוכחשת - לפיה לגבי רשימונים מסוימים הסכימה הרשות להארכת מועד. כך למשל, לא ניתן כל הסבר מניח את הדעת מה ההבדל בין רישומון מספר 1-2 לרשימונים 3-4, ומדוע הרשות פועלת בצורה שונה לגביהם. במהותה, תקופת ההתיישנות מטרתה להביא לסופיות הדיון, ליציבות נורמטיבית, להגבלת זמן בו צד להליך צריך לשמור על מסמכיו ולהבנה כי יתכן וניתן ללמוד, עקב הזמן הרב שחלף עד להגשת התביעה, על ויתור של בעל עילה המשפטית על עילתו או "לנזק ראייתי" שנגרם לצד שכנגד. אף אחד מיסודות אלו לא ניתן להשליך למקרה שבפנינו, בו ברור שהייתה קיימת מחלוקת יסודית בין הצדדים בקשר לסדרה שלמה של פריטי ייבוא ורשימונים, נוהל מו"מ ער, תוך פניות רבות ומבלי שניתן להבין מכך על ויתור כלשהוא. פרשנות דיני המיסים לאור המשפט העברי במדינה יהודית ודמוקרטית מלמדת שרשויות המס חייבות לנהוג בדרך הצדק והיושר תוך פגיעה מינימאלית והכרחית בלבד בקניינו וזכויותיו של היחיד וגם בעשותה כן לא יעשה הדבר בצורה שרירותית. בנוסף, יקשה עלי מאוד להסביר לאזרח, במקרה (היפותטי כעת) שתביעתו תימצא מוצדקת והסחורה אכן לא סווגה נכונה, מדוע עליו לשאת בתשלום מכס הגבוה מהדרוש בגין הרישומונים הנדונים אך ורק מהסיבה שניסה לשכנע את שלטונות המכס בצדקת טענתו ולא רץ לבית המשפט מייד עם תביעתו. בנסיבות חריגות של תיק זה כפי הובאו לעיל ולאור כל האמור לעיל, הנני דוחה את בקשת המבקשת. לאור העובדה כי בפני הצדדים דיון הוכחות שיתקיים ביום 02/06/09 אינני רואה לנכון לפסוק בשלב זה הוצאות. עניין ההוצאות יילקח בחשבון בסיום ההליך. פנייה לרשות המחוקקת לדידי, תקופת ההתישנות של 3 חודשים שבסעיף 154 לפקודת המכס המנדטורית, היא הוראה דרקונית. איננו חיים "במדינת דרקוניה" אלא במדינת ישראל הריבונית, היהודית והדמוקרטית. מעבר לנסיבות החריגות של תיק זה, סבורני כי טוב יעשה המחוקק אם ישקול מחדש את התקופה הקבועה בחוק לשם מתן אפשרות לכלל האזרחים למצות את זכויותיהן אל מול הרשות וזאת בטרם יאלצו לפנות לערכאות, בכדי למנוע התיישנות תביעתם. בהתאם להנחיה מספר 14285208 מיום 01/12/08 של מנהל בתי המשפט כב' השופט משה גל שניתנה בעקבות חוזר מיום 25.11.08 של היועצת המשפטית של הכנסת, עו"ד נורית אלשטיין, הנני מורה למזכירות להעביר עותק החלטתי זו למנהל בתי משפט בכדי לשקול האם לא מן הראוי להעביר למחוקק ההערותי דלעיל. ראוי אף להציע למחוקק לתקן את פקודת המכס ולאפשר במסגרתה הליכי השגה וערר מנהלתיים (כדוגמאת הליכי השגה וערר בעניין ארנונה) שיכריעו בסוגיית סיווג והחזר כספים תחת הוראה הכופה על נישומים להגיש תביעה לבית המשפט תוך זמן כה קצר (3 חודשים) שאינו מאפשר דין ודברים עם הרשות, התייעצות עם עורכי דין ומומחים בתחום וקבלת החלטות מושכלות בטרם פניה פזיזה לבית המשפט בהגשת תביעה משפטית.מכסהתיישנות