מחדל בחקירת מע''מ

קראו את הכרעת הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא מחדל בחקירת מע''מ:


מבוא
1. כתב האישום בתיק זה מייחס לשלושת הנאשמים, בארבעה אישומים שונים, עבירות של מסירת דו"ח כוזב במטרה להתחמק ממס לפי סעיף 117(ב)(1) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו 1975 (להלן: "החוק"), ובאישום השני גם עבירה לפי סעיף 117(ב)(8) לחוק- שימוש במרמה או תחבולה במטרה להתחמק ממס, לפי הפירוט שלהלן:-

הנאשם 3 (להלן: "הנאשם") הינו בעל 99% מהמניות והמנהל הרשום (ת/1) בנאשמת 1 (להלן: "סקאיליפט"), העוסקת במכירת והתקנת מעליות. בנובמבר 2003 (נ/3) הקים הנאשם את הנאשמת 2 (להלן: "סקיליפט"), והעביר אליה חלק מפעילות סקאיליפט. בשנת 2004 הקים הנאשם את חברת סקאיליפט תעשיות בע"מ (להלן: "סקאיליפט תעשיות"), שהיתה נאשמת בכתב האישום בנוסחו המקורי, אך נמחקה ממנו בהמשך. גם בשתי חברות אלו הנאשם הינו בעל מלוא השליטה והמנהל הרשום.

האישום הראשון עוסק בחשבוניות של סקאיליפט שהוצאו במהלך שנת המס 2003, הוזנו אל קלסר פקודות היומן (ת/27א'), והעסקאות נשוא החשבוניות לא דווחו למע"מ, כעולה מהדיווחים החודשיים של סקאיליפט (ת/3). הפער בין הרישומים בספרים לבין הדיווח למע"מ הינו בסך עסקאות של 2,702,508 ₪ והמע"מ בגינן- 486,451 ₪.

האישום השני, עניינו בשתי עסקאות בין הנאשמות לבין חברת אלקטרה בע"מ (להלן: "אלקטרה"), בהן מכר הנאשם את תיקי השירות של סקאיליפט לאלקטרה. אין חולק כי נחתם חוזה בין הצדדים (ת/19), הוצאו חשבוניות בגין העסקאות (ת/17, ע"ש סקיליפט מה- 10.11.03 ו- ת/20 - ע"ש סקאיליפט מה- 13.10.04), שתי חשבוניות זיכוי על חלק קטן מהסכום (ת/21, ת/23), ושולמה התמורה בגינן (צילום השיקים- נ/7). סכום שתי העסקאות בניכוי חשבוניות הזיכוי הינו 1,790,370 ₪ והמע"מ בגינן- 263,870 ₪. לטענת המאשימה גם החשבוניות הנ"ל לא דווחו למע"מ, כעולה מדיווחי סקאיליפט לשנת 2004, שדיווחה לאורך כל השנה על עסקאות בשיעור אפס (ת/3). נוסיף, כי בסקיליפט בחודש ינואר 2004, דווח על עסקאות בסך של 513,162 ₪ (ת/4) ,סכום הקטן מסכום החשבונית נשוא העסקה הראשונה. בחודשים נובמבר, דצמבר 2003 לא הוגשו על ידי סקיליפט כל דו"חות מע"מ, לפחות לפי החומר שהובא בפניי, כולל פרשת ההגנה.

האישום השלישי דובר בקבלות שהוציאה סקיאליפט במהלך החודשים מרץ עד יוני בשנת 2004 (ת/14) שסך העסקאות בגינן הינו 2,632,706 ₪ והמע"מ- 382,529 ₪, ונטען כי לא הוצאו חשבוניות בגינן ולא דווחו כל עסקאות למע"מ, כעולה מדיווחי האפס של סקאיליפט לשנת 2004 (ת/3). נוסיף, כי בסקיליפט, בחודשים מרץ עד יוני 2004, דווח על עסקאות חייבות בסך כולל של 1,670,693 ₪ והמע"מ- 284,666 ש"ח, שהינו קטן מהסכום הנ"ל, ובחודשים יולי עד דצמבר 2004 ,דווח שם על עסקאות בשיעור אפס (ת/4).

באישום הרביעי מדובר ב-7 חשבוניות שהוציאה סקיליפט בחודשים אוגוסט וספטמבר, בשנת 2004 (שסומנו ע.ס. 3 כנספח להודעת הנאשם, ת/12), שנטען כי לא דווחו למע"מ, כעולה מ-ת/4 ,לפיו דיווחה סקיליפט בין יולי לדצמבר 2004, על עסקאות בשיעור אפס. מדובר בעסקאות בסך 135,844 ₪, שהמע"מ בגינן הינו בסך 19,738 ₪.

הנאשם העסיק בשלושת החברות לעיל, בתקופה הרלוונטית לאישומים, צוות עובדים וביניהם את עמליה הראל (להלן: "עמליה") שעבדה כמנהלת אדמיניסטרטיבית בסקאיליפט מאז הקמתה ב- 98' ועד תחילת 2005; את תמר ברק (להלן: "תמר"), שעבדה בסקאיליפט כמזכירה מיוני 2003 עד יולי 2004, והיתה אחראית על הוצאת חשבוניות; רחל זילביגר (להלן: "רחל"), אחותו של הנאשם, שעבדה כמנהלת חשבונות בחברות החל מחודש מאי 2004; נירה חדד (להלן: "נירה"), שעבדה כמנהלת חשבונות בסקאיליפט תעשיות בחודשים מאי עד יולי 2004, וכן הקלידה חומר הנה"ח של סקיליפט וסקאיליפט תעשיות למחשב החברה מיולי 2005 עד דצמבר 2005 לערך, והאחרון הינו גדעון לוי שעבד כסמנכ"ל בחברות מדצמבר 2003 עד יוני 2004. עובדים אלו העידו כולם כעדי תביעה.


2. הנאשם אינו כופר בטענת המאשימה לפיה לא ניהל הנהלת חשבונות מסודרת (ראה סיכומיו, ס' 231 בעמ' 34), וכן שחלק גדול מהחומר היה מצוי בתפזורת ולא הוזן למחשב בו נוהלה הנהלת הספרים של החברות הנאשמות. בהודעתו (ת/12), טען כי חומר הנה"ח נאסף לאחר מעבר למשרד חדש וכי לאור המערבולת הכספית אליה נקלעה החברה, ייתכן שחלקו לא היה בידיו (שם, עמ' 6 ש' 10). עם זאת, כך לטענתו, הליך החקירה והביקורת רווי פגמים וליקויים, לרבות טעויות חישוב, חשבוניות מבוטלות שנלקחו בחשבון, והעיקר- חלק גדול מהעסקאות דווחו בפועל, אם לא בחברה הנאשמת שבאישום, אז בחברה האחרת. דהיינו, באישום השני, החשבונית נשוא העסקה השניה עם אלקטרה שהוצאה על שם סקאיליפט דווחה בדו"חות של סקיליפט או של סקאיליפט תעשיות, באישום השלישי הקבלות שהוצאו ע"ש סקאיליפט דווחו בדו"חות של סקיליפט, ובאישום הרביעי, החשבוניות שהוצאו ע"ש סקיליפט דווחו בדו"חות של סקאיליפט תעשיות. הנאשם אף כופר באחריותו כמנהל פעיל לכל אשר התרחש בהנהלת החשבונות של הנאשמות ולכל מחדל שנפל בניהולן.
מסירת חומר הנהלת החשבונות לרשויות המס
3. בחקירתו השניה (ת/8, בעמ' 2) טען הנאשם כי חומר הנהלת החשבונות נמצא במחשב שהועבר לחברת GTM, וכי הוא מוחזק על ידה כבטוחה עד לתשלום פירעון חובו. כשהוצג לו בחקירתו (ת/12) מכתב ממנהל חב' GTM שנשלח ביום 4.5.06 (ע.ס. 1) לפיו לא היה כל חומר במחשב שהועבר אליה לצורך העברת חומר משרת הקבצים, וכי מדובר ב"גרוטאה", טען הנאשם כי את המידע הנ"ל קיבל מרחל ומעמליה וכי יש להפנות אליהן את השאלות בעניין זה (שם, בעמ' 3 - 4).

עוד טען הנאשם בהודעותיו, כי מסר את מלוא החומר שהיה ברשותו לחוקריו (ת/12, עמ' 11) ולדבריו הגיבוי להנה"ח נמצא בידי רחל (שם, עמ' 4), חומר הנה"ח לשנת 2004 נמצא בידי נירה (שם, בש' 17) והחומר ליתר השנים נמצא בידי רו"ח דניאל שוקרון (ת/6, עמ' 3), שנשכרו שירותיו לצורך הכנת דו"ח ומאזן סקאיליפט למס הכנסה לשנים 2002 ו- 2003 (ראה בהודעת שוקרון, שהוגשה בהסכמה, ת/24, בעמ' 2).

הדו"ח לשנת 2003 הוגש כראיה במהלך פרשת ההגנה וסומן נ/6, אך לדברי המבקרת, הגב' ענת סינוואני, לא נמסר לה הדו"ח האמור ע"י הנאשם במהלך חקירותיו (פרוט' 4.6.08, בעמ' 27). על גרסת רו"ח שוקרון בהודעתו, ת/24, עוד ידובר בהמשך, אולם תמהני מדוע לא מצא לנכון מי מהצדדים לזמנו להעיד וב"כ הצדדים הסתפקו בהגשת הודעתו בהסכמה, כך שלענין עבודתו וחומר הנה"ח שעמד לפניו לצורך הכנת הדו"ח והמאזן, נותר ביהמ"ש באפלה.

מאחר והנאשם לא מסר לחוקרים דיסקט בו מצוי חומר הנה"ח של החברות, כפי שצפוי וראוי היה להיעשות, נאלצה המבקרת סינוואני לעבור על קלסר פקודות היומן המכיל מאות מנות ותנועות, (ת/27א') ולבדוק מנה מנה (פרוט' 24.6.08, בעמ' 22). עם זאת, מלבד חומר הנה"ח לשנת 2004 אותו נתבקשה הגב' נירה חדד להקליד למחשב, ושנתפס אצלה ע"י החוקרים בשנת 2005 (פרוט' 17.9.08, בעמ' 80), ככל הנראה החומר ממנו ניזון רו"ח שוקרון לצורך הכנת הדו"חות, שהיה מוקלד על דיסקט (מעדות רחל בפרוט' 23.2.09, בעמ' 81 ומהודעת שוקרון, ת/24, עמ' 3), כנראה הוחזר על ידו לנאשם, עם גמר העבודה (כעולה ממזכרי החוקר בכמן מיום 11.1.06 (ת/29ב') ומיום 2.3.06 (ת/29א'), שהוגשו כראיה, לפיהם, בשיחותיו הטלפוניות עם רו"ח שוקרון מסר לו האחרון, כי אין ברשותו חומר הנה"ח השייך לנאשם ולחברותיו). גם לדברי רחל בעדותה הנאשם הגיע אליה ולקח ממנה את כל החומר שהיה בידה (פרוט' 23.3.09, בעמ' 81). מהאמור עולה שאת חומר הנה"ח של הנאשמות, שלפחות בחלקו הוקלד ונשמר, ופרט לחומר שנתפס אצל נירה חדד, לא העביר הנאשם לחוקריו, על אף דרישותיהם. מכאן שאין לנאשם אלא להלין על עצמו אם נפלו טעויות כלשהן בדפי העבודה של המבקרת סינוואני, (ש.ח. 1- 20, נספחי הודעת הנאשם, ת/12), פרי עבודתה המאומצת אותה נאלצה לבצע בגין מחדליו ממסירת מלוא החומר על דיסקט, לחוקרים. יחד עם זאת, אין בכך כדי להסיר מעל כתפי המאשימה את נטל הוכחת האישומים, כנדרש במשפט הפלילי.

האישום הראשון
4. כאמור, לב האישום הראשון עניינו בפער בין סכום העסקאות הנובע מחשבוניות סקאיליפט לשנת 2003, כפי שהוזנו לקלסר פקודות היומן (ת/27א'), לבין סך העסקאות שדווחו למע"מ באותה שנה, כעולה מ-ת/3. את ריכוז החשבוניות מהקלסר, ת/27א', ערכה וסיכמה המבקרת סינוואני בדפי עבודה (ש.ח. 1- 20 ). הנחת העבודה של סינוואני היתה כי חזקה על מנהלת החשבונות בסקאיליפט שהזינה את המנות בפרטיהן של חשבוניות שהחזיקה בידיה ושעמדו מול עיניה. חזקה זו לא נסתרה וההגיון מחייב כי כך נוהלו הדברים. בנוסף לכך, במידה ולפי המיספור הרץ במנות חסרה חשבונית כלשהי, חיפשה אותה סינוואני בקלסר החשבוניות שבתפזורת, שנתפסו במשרדי הנאשמות, ואם נמצאה- הוסיפה אותה לדפי העבודה (פרוט' 24.6.08, בעמ' 22, ופרוט' 18.1.09, בעמ' 27).

על כן, דפי העבודה של סינוואני הינם ראיה רבת משקל להיקף עסקאות סקאיליפט. כל מנה מכילה רשימת פעולות. כשהפעולה היא הוצאת חשבוניות, מוקלדים פרטי החשבונית, כולל תאריך הוצאתה וסכום החשבונית. מהשוואת סכום העסקאות שדווחו למע"מ ב-ת/3, לסכום החשבוניות על פי ניירות העבודה של סינוואני עולה הפער של 2,702,508 ₪ והמע"מ בגינו- 486,451 ₪, כנטען בכתב האישום.

קלסר המנות, והפער הנ"ל, הינם ראיה ברורה לכך שהוצאו חשבוניות בפועל שלא הופיעו כעסקאות בדיווחים למע"מ. עתה עובר נטל הבאת הראיות אל כתפי הנאשמים לספק הסבר סביר לפער המשמעותי האמור (ראה י. קדמי, "על הראיות", כרך שלישי, בעמ' 1502). אולם, מלבד הסברים שסיפק הנאשם לחלק קטן מסכומי הפער כאמור לעיל, כפי שיפורט להלן, שבגינם יתכן וייהנה מהספק, הרי כבר עתה יש לציין שלא עלה בידו להסביר את החלק הארי של הפער, דהיינו אי הדיווח על סכומי החשבוניות כעסקאות בדו"חות התקופתיים למע"מ.

אתייחס עתה לטענות ההגנה שהעלו הנאשם ובא כוחו, לפי סדרן;

הליקויים והטעויות הנטענים בדפי העבודה
5. לטענת ב"כ הנאשם על אף שחשבוניות מס' 2192 ו- 2220 נכללו בסיכום של הגב' סינוואני ברשימת החשבוניות "החסרות" (ת/12א') דהיינו, שלא נמצאו בפועל ואף לא ברישומים במנות, הרי הן דווקא מופיעות בכתב האישום, דהיינו, כחשבוניות קיימות, ושלא דווחו למע"מ.

חשבונית 2192 הינה חשבונית זיכוי ע"ש סקאיליפט מה- 31.10.04 ע"ס 93,600 ש"ח שהוצאה לאלקטרה בגין העסקה השניה באישום השני. העתק החשבונית הוגש וסומן ת/21, ומאחר ומדובר בחשבונית זיכוי נוכה הסכום יחד עם הסכום נשוא חשבונית הזיכוי ת/23 מסכום העסקה הנ"ל. אולם, אין בכך שמס' החשבונית מופיע בסיכום החשבוניות החסרות (ת/12א) דבר לענייננו, לאור דברי הגב' סינוואני כי החשבוניות החסרות ממילא אינן רלבנטיות לאישום הפלילי, והתייחסה אליהן רק לצורך השומה האזרחית. לדבריה מדובר בחשבוניות שלא הופיעו בקלסר המנות (פרוט' 18.1.09, בעמ' 27). הדבר נכון גם לגבי חשבונית 2220 ע"ס 9100 ₪ מיום 22.12.03, שמופיעה במנה 194 בקלסר המנות (ת/27א'), ובש.ח 19 בדפי העבודה, וכנראה נרשמה בטעות שבהיסח הדעת גם בין החשבוניות החסרות (ת/12א'). גם "טעות" זו חסרת כל השפעה על הסכום הנטען בכתב האישום כסכום עסקאות שלא דווח.

עוד נטען כי סכום העסקה בחשבונית מס' 1735 (נ/9) נרשם בשוגג בדפי העבודה (ש.ח. 11) כ- 47,368 ₪, על אף שבפועל הינו 6913 ש"ח בלבד. עיון בדף העבודה ש.ח. 11 מעלה כי בסמוך לאחר רישום מס' החשבונית הנ"ל נרשמה חשבונית מס' 1753 על סך 6913 ₪, וכי בש.ח. 10 נרשמה שוב חשבונית מס' 1735 אך הפעם עם הסכום הנכון- 6913 ₪ כולל מע"מ והמע"מ בגינה- 1055 ש"ח. בחקירתה הנגדית טענה סינוואני כי בש.ח. 11 בוצע סיקול ספרות בין שתי החשבוניות וכי מדובר בטעות סופר (פרוט' 29.12.08, בעמ' 40). לגבי הקלדת הסכום שנית ב- ש.ח. 10 השיבה כי יתכן שמדובר בחשבונית אחרת עם סכום אחר. טענת סיקול הספרות מקובלת עליי, אך נוכח ההקלדה הכפולה של סכום החשבונית גם בש.ח. 10, הרי שיש להפחית, מחמת הספק, סכום זה של 6913 ₪ והמע"מ- 1055 ש"ח מריכוז סכום העסקאות בספרים, בש.ח. 20.

החשבוניות שאינן קיימות
6. לטענת ב"כ הנאשם חשבונית מס' 2000 לא מופיעה בקלסר המנות, ת/27א', ולא בסיכום החשבוניות החסרות (ת/12א') ומכאן שלא היה מקום להכניסה לסכום הנזכר בכתב האישום. אך עיון בקלסר המנות מלמד שחשבונית זו מופיעה במנה 142 ולפי הרישום הוצאה ב- 28.10.03, ע"ס 3400 ש"ח. בדפי העבודה (ש.ח. 14) מופיעים פרטי החשבונית הנ"ל, כשתאריך הוצאתה נרשם בשוגג כ- 2.10.03.

עוד נטען, כי חשבונית מס' 2081 נכללה בדפי העבודה (ש.ח. 17) על אף שלא מופיעה בקלסר המנות. אולם, ראשית, כעולה מש.ח. 17, מדובר בחשבונית על סכום פעוט בסך 1132 ₪ כולל מע"מ, היינו סכום המע"מ הינו כ- 100 ש"ח. שנית, המבקרת סינוואני השיבה בחקירתה הנגדית כי ככל הנראה נמצאה החשבונית במנה אחרת ויתכן שנמצאה בפועל בחיפוש בקלסרי החשבוניות (פרוט' 18.1.09, בעמ' 31).

החשבוניות המבוטלות
7. לטענת ב"כ הנאשם, הגב' סינוואני כללה בדפי העבודה גם חשבוניות שבוטלו, המלמדות על ביטול עסקה, שאז על צילום החשבוניות מופיע הכיתוב "מבוטל", לעיתים בגפו ולעיתים בצירוף סימן קרוס או שני קווים מקבילים. בענין זה אמרה המבקרת סינוואני בחקירתה הנגדית כדלקמן (פרוט' 29.12.08, בעמ' 40):-

"ש. אם ראית בחומר הנהלת חשבונות חשבונית מבוטלת שהיא לא מקור, בהכרח הוספת אותה לחיוב?
ת. כן, בכל מקרה שאני לא ראיתי חשבונית מקור מבוטלת, וראיתי סימן של ביטול רק על ההעתק, לא התייחסתי על זה (צ"ל- לזה ד.מ.). הנאשם נדרש להביא את פנקס החשבוניות המקוריות. אם החשבונית מבוטלת ואני רואה מקור אצלו, אז אני אוריד אותה מהחיוב".

אציין רק, כי המבקרת לא נחקרה חקירה נגדית על החשבוניות המבוטלות במועד הראשון בו זומנה להעיד אלא רק באיחור, כשנתבקש שוב זימונה ע"י ההגנה.

הנאשם הציג צילומים של אסופת חשבוניות שבוטלו, שחלקן כלל אינן נכללות בסכומים שבכתב האישום, כעולה מהצהרת ב"כ המאשימה בסיכומיו (חשבונית 1268 נשוא נ/11; וחשבוניות 1286 עד 1289, ו- 1250 נשוא נ/14), כך שככל שטענת הביטול נוגעת לחשבוניות אלה- הרי שאינן רלבנטיות לאישומים בתיק זה.

יחד עם זאת, לא ניתן להתעלם מהעתקי החשבוניות שלכאורה - בוטלו, נשוא נ/13 (1551) ע"ס 35,529 ₪ והמע"מ- 5419 ש"ח, ונשוא ת/30 (1576) ע"ס 5070 ₪ והמע"מ- 773 ש"ח , שהוגש העתקן ממש, בצבע תכלת, מפנקס החשבוניות; ומיתר צילומי קומץ החשבוניות בנ/14 (יחד, ע"ס 67,857 ₪ והמע"מ- 10,381 ש"ח) שהוגשו צילומיהן ואכן נרשם כי בוטלו, וסה"כ- 108,456 ₪ והמע"מ- 16,573 ש"ח. ( אציין כי חשבוניות 1496 ו- 1615, הן היחידות שעליהן לא מופיע הכיתוב "מבוטל" אך על חשבונית 1496 סימן "קרוס" ועל 1615 גם שני קווים מקבילים).

הטענה לפיה חשבוניות אלה לא בוטלו כדין, כמפורט בתקנות ניהול ספרי חשבונות, שם נדרש כי הביטול ייערך על חשבונית המקור, אף כי נכונה היא, יפה לעניין הביקורת האזרחית אך לא לאישום הפלילי, בו די לנאשם לעורר ספק סביר בעובדות הנטענות כנגדו. בעדותו טען הנאשם כי ברוב המקרים לא קיבלו חזרה את חשבוניות המקור (פרוט' 2.2.09, בעמ' 40), ואין לומר כי מצב שכזה אינו אפשרי. אף אין לשכוח כי מדובר במספר קטן יחסית של חשבוניות "מבוטלות", כך שאין כל חשש שמא הנאשם מנצל פירצה זו להתחמק מאשמתו. בענין זה עמד הנאשם בחובתו ליתן הסבר סביר ומספק. יש להניח לזכותו כי עסקאות אלו אכן בוטלו.

מכאן, שיש להפחית מסכום העסקאות בספרים בש.ח. 20 בסך - 10,236,503 ₪, מלבד הסכום של 6913 ₪ שהופיע פעמיים כאמור בפסקה 4 לעיל, גם את סכום החשבוניות המבוטלות הנכללות בכתב האישום, ושחלקן מופיע בקלסר המנות (למשל במנה 131 ).

חשבוניות שלא נתקבל התשלום בגינן
8. מטעם ההגנה זומן מר גד ביטון שטען בעדותו כי בבניין בו הוא מתגורר ברח' רוממה 7 בתל אביב הותקנה מעלית ע"י סקאיליפט, וההתקנה הסתיימה בחודש דצמבר 2002. לדבריו, הוא וכל הדיירים שילמו בנפרד את עלות ההתקנה עובר לסיום העבודה. במנה 180 המופיעה בקלסר המנות (ת/27א'), נרשמה חשבונית מס' 2164, שלפי האינדקס מתוך נ/15, חבילת מסמכי ההגנה, הוצאה דווקא ב- 18.5.03 עבור הפרוייקט ברוממה 7, ת"א, ע"ס 64,167 ₪ והמע"מ (לפי 18% דאז)- 11,550 ₪. בחקירתו הראשית טען גד ביטון שלא שילם סכום שכזה ושעד כמה שידוע לו גם כל יתר הדיירים סגרו החשבון עד סוף שנת 2002 (פרוט' 9.2.09, בעמ' 53). מכאן, שגם אם לא הובאו יתר הדיירים לעדות, די בעדותו של מר ביטון על מנת לעורר ספק סביר וממשי בקבלת התשלום מעסקה זו, לפי חשבונית 2164, מיתר הדיירים. אומנם, אפשר כי מדובר בחשבונית על עסקה אחרת אך הנושא לא הובהר כנדרש במשפט פלילי. בית המשפט חייב להניח לזכות הנאשמים כי רישום זה במנה - עשוי להיות מוטעה. סכום החשבונית יצורף לסכום שינוכה מסכומי כתב האישום.

מלבד מר ביטון, ההגנה לא זימנה להעיד אף אחד ממקבלי החשבוניות נשוא נ/15, שלכאורה לא התקבלה בגינן כל תמורה. מכאן, כפי שקבעתי בהחלטתי מיום 2.2.09 (עמ' 42-43), הרי שאל לו לבית המשפט להסתמך בעניין זה על דברי הנאשם בלבד, ככל שהדברים נוגעים לקבלת או אי קבלת תשלומים בגין החשבוניות. מה גם שלטענת ב"כ המאשימה החשבוניות נשוא נ/15 שהגיש הנאשם להגנתו, לא היו חלק מחומר החקירה, ומכאן שלא התאפשר לחוקרים לברר גורל עסקאות אלו, שהראיות עליהן הוגשו באיחור רב. המבקרת לא נחקרה בענין חשבוניות אלו בחקירתה הנגדית. מכאן, שמסקנות הנאשם מהרשימה וצילומי החשבוניות שבנ/15 הינן בגדר סברה שאינה מבוססת בראיות של ממש, ואין בהן משקל ראייתי שדיו כדי לתמוך בטענת ההגנה כי לא נתקבלה תמורה בעסקה, או בטענה בדבר זיוף מנה 180, כפי שיפורט להלן. אף אין לשכוח כי חשבוניות אלה אפילו לא בוטלו!
זיוף מנה 180
9. טענתו העיקרית של הנאשם כנגד האישום הראשון היא כי רחל, אחותו, מתוך רצון לנקום בו, בשל סכסוך משפחתי שנתגלע ביניהם ומחמת חובות שחב לה בגין שכר עבודתה כמנהלת חשבונות במשרדו, זייפה במכוון את מנה 180, הבולטת בחריגותה בנוף המנות נשוא קלסר המנות (ת/27א'). מנה 180 מסתכמת בסך עסקאות של כ- 840,025 ₪, דהיינו, חלק נכבד מסכום העסקאות המושמט מהדיווחים, נשוא אישום זה.

לתמיכה בטענת הזיוף הגישה ההגנה את חוות הדעת הגרפולוגית של הגב' אורה כבירי (להלן: "כבירי") נ/17, ממנה עולה בסבירות הגבוהה ביותר (דרגה 1), כי האדם שכתב מספר מסמכים שהוצגו לה לצורכי בדיקתה, ושנטען כי נרשמו ע"י רחל, הוא אותו אדם שמילא את חמש החשבוניות (2161, 2166, 2178, 2180, 2184), המופיעות במנה 180.

כמו-כן הוגשה חוות דעתו של מר רון נוימן (להלן: "נוימן"), נ/18, מנהל חשבונות בהכשרתו, שטרם הוסמך כרו"ח, לפיה כוללת מנה 180, בין היתר, חשבונית שהוצאה לאחר נעילת המנה, מופיעות בה חשבוניות שלא לפי סדר תאריכים כרונולוגי, ולא נרשמו בה כל הפקדות כספים כבמנות אחרות. על סמך ממצאים אלה ומסקנות נוספות אליהם הגיע לגבי קלסר המנות (ת/27א') (שם בעמ' 11-12), ולגבי דפי העבודה של הגב' סינוואני (ש.ח. 1- 20) (שם, בעמ' 8-9), קובע מר נוימן כי יש להעדיף את מהימנות הדו"ח הכספי של סקאיליפט למס הכנסה לשנת 2003 (נ/6), אותו ערך רו"ח שוקרון, לצרכי חישוב סכום עסקאות החברה - גם לעניין דיווחי סקאיליפט למע"מ, על פני החישובים בדפי העבודה של הגב' סינוואני שנסמכו על קלסר המנות בלבד (שם, בעמ' 12).

10. להוכחת ה"מניע" של רחל לנקום בנאשם, זימנה ההגנה את אחיו של הנאשם, שרון חגי (להלן: "שרון"), שלדבריו בעדותו, רחל אמרה לו כי הנאשם חייב לה עוד כ- 5000 ₪ אך אם לא ייתן לה כ- 150,000 ₪ - "תעשה כל מיני דברים כדי להכניס אותו לבית סוהר" (פרוט' 3.11.08, בעמ' 15). בעדותו טען שרון כי אף הקליט את השיחה בינו לבין רחל במהלכה השמיעה את דברי הסחיטה והאיומים הנ"ל כנגד הנאשם. רחל בחקירתה הנגדית טענה כי שרון התקשר אליה ביוזמתו ולא היא אליו. עוד סיפרה שהנאשם הגיע לביתה במפתיע, טרם העדתה בביהמ"ש, וכי אמרה לו שהוא חייב לה כ- 150,000 ₪ בגין המשכורות שלא שילם לה, הריבית בגינן, והוצאות הנסיעות והרכב, וכי במידה ולא ישיב לה את כספה תספר עליו עוד דברים בעדותה, גם הם דברי אמת.

ראה בפרוטוקול מיום 7.9.08, בעמ' 58:
" שרון אח שלנו התקשר אליי ולא אני אליו. זה היה אחרי שהנאשם 3 היה אצלי בבית... ביום שישי האחרון... אמרתי לשלמה שאין לי מה לדבר איתו ושאני רוצה את הכסף שלי בחזרה. המשכורות בריבית דריבית והאוטו שלי, ביקשתי ממנו 150,000 ₪ על השולחן אחרת אני אגיד עוד דברים ועוד אמת".

ובהמשך, בעמ' 59:
"ש. כלומר את דרשת כסף תמורת עדות? זו עבירה פלילית.
ת. את הכסף שלי. ולא תמורת עדות. אני בתחילת המשפט רציתי להגיד את כל זה ולא נתנו לי...ביקשתי את הכסף כדי לא להוסיף עוד כמה דברים. מה שאמרתי בבית המשפט זה האמת".

מסיבותיה שלה, בחרה ההגנה בסופו של דבר שלא להגיש את הקלטת כראיה. בהיעדר הקלטת ממילא ענייננו בעדות שמיעה, אמרת חוץ של עד, שהוכחשה נמרצות ע"י העדה. משנמנעה ההגנה מלהמציא את הראיה הטובה ביותר- הקלטת בה נשמעים, כביכול, דברי העדה, וההגנה אף נמנעה מלהשמיע קלטת זו לרחל במסגרת חקירתה הנגדית הרי בסיכום, גירסת העד שרון חסרת כל משקל. חזקה על בעל דין הנמנע מלהציג ראיה שכזו, כי הראיה צפויה לחזק דווקא את גירסת הצד שכנגד.

עוד נתברר כי הוגשה תלונה במשטרה על ידי הנאשם כנגד רחל, מיום ה- 7.9.08 (ת/25), לפיה, לכאורה, דורשת רחל סכום של 150,000 ₪ תמורת שינוי או אי הגעה למתן עדות בבית המשפט בתיק שמתנהל נגדו. אין לבית המשפט כל מידע על הליכי בדיקת תלונה זו או על תוצאתה. ב"כ הנאשם אף מפנה בסיכומיו לדברי העדה נירה חדד, שהעידה כעדת תביעה, ולדבריה אמרה לה רחל שתעשה הכל כדי לסבך את הנאשם, ואף ביקשה ממנה לא לבצע את עבודתה כדי ש"הוא יסתבך" (פרוט' 17.9.08, בעמ' 82).

גרסת רחל היא כי עסקה בהקלדת חומר הנה"ח של ספקים ולא של לקוחות, לא הקלידה את הפקודות נשוא מנה 180 ולא מילאה בכתב ידה את חמש החשבוניות נשוא מנה 180 עליהן הסתמכה הגרפולוגית בחוות דעתה (פרוט' 23.2.09, בעמ' 79, ו- 82). רחל אף הציעה לכתוב על דף נייר את תכני החשבוניות במהלך עדותה (שם, בעמ' 82). עוד טענה והמחישה כי אופן ההקלדה במנה 180 שונה מ"הרוטינה" שלה (שם, בעמ' 79). יתרה מזאת, לטענת ב"כ המאשימה רחל גוייסה לעבודה ע"י הנאשם רק במאי 2004 (פרוט' 7.9.08, בעמ' 47) ותאריך הקלדת מנה 180 כאמור בתאריך שהודפס בפינה השמאלית העליונה במנה הינו ה- 14.12.03.
אינני מקבל את טענות הנאשם כנגד רחל אחותו, ממספר נימוקים;
ראשית יש לומר כי טענת זיוף המנה, חסרת כל הגיון. אם אכן קיננה בליבה של רחל תאוות נקם כלפי הנאשם, מדוע תבחר דווקא לפעול לזיוף מנה 180, מנה אחת מתוך מאות, כאשר הביקורת על עסקו של הנאשם עדיין בחיק העתיד וכך אף העובדה שהמבקרת סינוואני תיאלץ להסתמך בבדיקתה בעיקר על קלסר המנות, מתוך כל חומר הנה"ח.

ושנית, לגופו של עניין, הרי התברר כי הטענה לפיה הרקע לסכסוך בין רחל והנאשם, נובע לכאורה מירושת דירת אימם (ראה שטר צוואה (נ/5א') והשינוי לצוואה (נ/5ב'))- אין בה ממש. זאת מאחר ועל פי שהתרחש באולם המשפטים, רחל כלל לא ידעה על נוסחי הצוואה לעיל (פרוט' 7.9.08, עמ' 51, ו-57) וממילא, הסתבר שנוסחים אלו כלל לא קויימו, היות ורכוש האם נמכר טרם פטירתה והכסף ממימוש הדירה ניתן לשרון (פרוט' 17.9.08 בעמ' 72). גם לדברי רחל לא היה כל סכסוך ירושה בינה לבין הנאשם (פרוט' 7.9.08, עמ' 51), שאחרת לא היתה מסכימה להיענות לבקשתו לעבוד עבורו ולנסות לשקם את החברות (שם, בעמ' 57), ושניהם וויתרו במודע על החלק שלהם בעזבון האם לטובת שרון (שם, בעמ' 56).

מהימנותו של שרון שבה ונתערערה משנתברר כי רשם את מכירת דירת אימו כהעברה ללא תמורה כשבפועל נמכרה בתמורה (פרוט' 3.11.08, בעמ' 17). אין לתת אימון באדם המוכן, למען בצע כסף, התחמקות ממס, להצהיר על עסקת כזב.

לא זו אף זו, דווקא העובדה לפיה הנאשם פנה לרחל טרם עדותה בבית המשפט, כפי שהתברר מעדותה (פרוט' 7.9.09, עמ' 58, ומעדות הנאשם פרוט' 22.9.08, בעמ' 74), חרף האיסור שעל פי הדין לפנות לעדי התביעה, מחזקת דווקא את מהימנות גירסתה, שכן הנאשם יעשה כן רק מחשש שתעיד אמת!

דברי הגב' נירה חדד בעניין זה, שהובאו לעיל, הינם ראיה ישירה אך לעצם אמירת הדברים ולא לתוכנם, משאישרה כי לא ידעה על מה רחל דיברה (פרוט' 17.9.08, עמ' 82). אף לא ברור הקשר הדברים, אם אכן נאמרו. גם אין בדברים אלו כל רמז על זיופים מכוונים. אין לייחס לדבריה כל משקל, ובמיוחד משהדברים לא הוצגו לרחל בחקירתה הנגדית.

והעיקר הוא שרחל גוייסה לעבוד כמנהלת חשבונות אצל הנאשם במאי 2004 (פרוט' 7.9.08, עמ' 47), דהיינו- לאחר תאריכי הוצאת החשבוניות במנה 180, הנעים בין ינואר לדצמבר 2003, המעידים על מועד הזנתם במנות בסמוך לאחר מועד הוצאתם, בהנחה שהוזנו בשוטף. הנחה זו לא נסתרה, ולחילופין, לא הוכח בפניי כי פרטי החשבוניות במנה 180 הוזנו רטרואקטיבית.

לדבריה, הגיעה למשרדי הנאשם על מנת לעזור לאחיה לשקם את החברות, לסדר את הניירת, לשחזר חומר הנה"ח, ולהגיש את הדו"חות שלא הוגשו למס הכנסה ולמע"מ (פרוט' 7.9.08, בעמ' 47). תפקידה היה להבריא את החברה ולא לטפל בחשבוניות באופן שוטף (פרוט' 7.9.08, בעמ' 52). את החשבוניות מילאו בד"כ הנאשם או הפקידה, עמליה (שם, בעמ' 49 ופרוט' 23.2.09, עמ' 80). היא שיזמה את שכירת שירותיו של רו"ח שוקרון (פרוט' מיום 7.9.08, עמ' 48, וראה אף הודעת שוקרון, ת/24, עמ' 2). לדבריה היחסים בינה לבין הנאשם עלו על שרטון משלא קיבלה משכורת במשך שבעה חודשים וזו גם הסיבה להחלטתה להפסיק אצלו את עבודתה (פרוט' 7.9.08, בעמ' 48, ו- 51).

להתרשמותי, יש ליתן אימון בדבריה ובגרסתה שלא היה לה כל קשר להקלדת מנה 180 ושכל שנעשה על ידה בהנה"ח נעשה בעצה אחת עם רו"ח שוקרון ועם הנאשם, לרבות הגשת דו"חות האפס, בעניינם יורחב בדיון ביתר האישומים (פרוט' 7.9.08, בעמ' 50). כשנשאל רו"ח שוקרון בהודעתו אם הבחין בדיווחים חריגים כגון דיווחי אפס השיב כי כלל לא טיפל בדו"חות המע"מ וכי לא קיבל את כל חומר הנה"ח. (ת/24, עמ' 4). דווקא הודאת רחל בכך שהוציאה דו"חות אפס, בהנחיית רו"ח שוקרון ועל דעת הנאשם, והודאתה בכך שכוונתם היתה לדחות את הדיווחים והתשלומים עד שיגיעו להסדר עם מע"מ (פרוט' 7.9.08 בעמ' 50), מחזקת את אמינות עדותה. אינני רואה כל סיבה אחרת להוצאת דו"חות האפס על ידה (ראה גם נ/20), מעבר לרצונה לעזור לנאשם לתפקד באופן שוטף, והכל בידיעתו. הרי לא נצמחה לה מכך כל טובת הנאה אישית. נהפוך הוא, מסתבר שאף משכורתה במשך חודשים ארוכים נמנעה ממנה. מכאן, שאת תיזת הקנוניה, ומעורבותה של רחל בזיוף מנה 180, אם בכלל, הנני דוחה מכל וכל. גם הכעסים ה"משפחתיים", ככל שהיו כאלה, והרצון לקבל את המשכורות שלא שולמו לה, לא יביאו אותה לזייף את מנה 180 דווקא, בבחינת "תמות נפשי עם פלשתים" ועתה אבדו יתרת סיכוייה לקבל את שכרה.

לעניין מסקנת הגב' כבירי בחוות דעתה (נ/17), לפיה אותו אדם שרשם את שבעת המסמכים שצויינו בחווה"ד, הוא זה שמילא את תוכן חמש החשבוניות מתוך מנה 180, (שסומנו א'-ה' בחוות הדעת) - גרסת רחל באופן נחרץ היא כי החשבוניות כלל לא מולאו על ידה (שם, בעמ' 82). רק נזכיר, כי בחקירתה הנגדית הראשונה, רחל כלל לא נשאלה אודות החשבוניות הללו, ולשם כך, בין היתר, נתבקש זימונה בשנית. עצם העלאת הטענה באיחור, פוגמת במשקלה. גב' כבירי אישרה בעדותה כי בחרה מתוך אסופת חשבוניות שקיבלה מהנאשם את החשבוניות שנראו לה דומות לכתב היד שעלה מהמסמכים להשוואה (פרוט' 9.2.09 בעמ' 43). דהיינו- חוות דעתה היתה מוטה מראש אף בשלב בחירת חומר הגלם, להשגת התוצאה הרצויה לנאשם. והעיקר, לגב' כבירי הוגשו צילומיהם של חמשת החשבוניות א'-ה', והמסמכים ו' ו- ז' נשוא חוות הדעת ולא המסמכים המקוריים. נפסק לא אחת, כי בתחום מומחיות זה של השוואת כתבי יד, הסתמכות המומחה על העתקים צילומיים ולא על המקור פוגמת קשות במשקל מסקנותיו. לא ניתן לבדוק בצילום פרמטרים מרכזיים לצורך השוואה כמו למשל מידת הלחץ. ראה לענין זה ע"א 4182/90 רענני נ' רענני, פ"ד מ"ו (4), 348, בעמ' 350, שם נאמר כדלקמן:-
"הערכאה הראשונה הוסיפה ובחנה את טענת הזיוף. בעניין זה הוגשו חוות דעת על ידי שני מומחים... השנייה, זו של גב' פסורסקי, אשר בדקה אך את העתק הצוואה, ציינה, כי אין להסיק מסקנה החלטית ללא בחינת המקור. לפיכך קבע בית המשפט, כי אין לפניו ראיה בעניין הזיוף... ברם, במקרה דנן אין צורך לקבוע מסמרות בשאלת טיבו של המבחן, שכן לא נמצאה כל עילה להתערב במסקנתה של הערכאה הראשונה, לאמור, כי המערער לא הוכיח היעדר האפשרות להמציא לבית המשפט את הצוואה במקורה".

ראה גם ת"א (נצ') 184/02 רושרוש נ' רושרוש (לא פורסם), , בעמ' 7, שם נאמר כדלקמן:-
"..ציינתי קודם כי עמד לרשות המומחית מטעם התובעים צילום של ההסכם השני ולא המקור, אין להרבות במילים, הרי נסיון החיים מלמד כי בדיקה זו אשר מסתמכת על צילום של ההסכם השנוי במחלוקת ולא על מקור, אינה בדיקה אמינה ומדוייקת, מאחר וכידוע ניתן לערוך שינויים או פוטומונטג' בצילום, בפרט נוכח התפתחותה המתקדמת של הטכנולוגיה לה הננו עדים בעידן של היום, כך שלא ניתן להתבסס על צילום של המסמך בו חתימות התובעים שנויות במחלוקת. פועל יוצא מכך, שלא ניתן להגיע למסקנה אמינה ומדוייקת, הראיה לכך שהמומחית של התובעים בעצמה ציינה בהגינותה כי רצוי להעביר לידיה את המסמכים המקוריים, כדי שתוכל להגיע למסקנה חד משמעית. ...נוכח כל האמור, הגעתי למסקנה כי לא ניתן לסמוך על חוות דעת זו".

ראה גם ע"פ (חי') 2368/07 ניזאר נ' מ"י (לא פורסם), , שם בעמ' 4 לפסק הדין, וראה י. קדמי, "על הראיות", חלק שני, עמ' 1092:
"על בית המשפט לנהוג בהקשר זה זהירות יתירה, בהתחשב בכך שמלאכת זיהוי כתב היד מחייבת מומחיות רבה והסימנים המאפיינים והמייחדים או המבדילים ומבחינים עדינים ביותר. רק אם השתכנע בית המשפט לחלוטין, כי רמתו המקצועית של המומחה הגיעה לדרגה נאותה וכי רמת ביצוע הבדיקה במקרה הנדון מתירה זאת- יוכל לסמוך על ממצא על עדות יחידה של מומחה לזיהוי כתב יד". [ההדגשות אינן במקור- ד.מ.]

האם רמת ביצוע הבדיקה בפרשתנו, מספקת? לטעמי התשובה לכך- שלילית.

להתרשמותי, הסברי הגרפולוגית בחקירתה הנגדית לאי הדמיון בחלק מהאותיות שהציג לה ב"כ המאשימה מתוך החשבוניות הנ"ל, דחוקים ולא משכנעים (ראה פרוט' 9.2.09, בעמ' 43-44). יתרה מזאת, שלוש חשבוניות (2158, 2172, ו-2179) מתוך מנה 180, הינן בסכום של מעל 100,000 ₪. לדברי הנאשם בהודעתו, ת/6, בסכומים גדולים של מעל 100,000 ₪ הוא, והוא בלבד, שממלא אישית את החשבוניות. כמו-כן, לטענת ב"כ המאשימה שלא נסתרה, חלק מהחשבוניות הוצאו דווקא ביום שישי, מה שמחזק את הטענה כי מולאו ע"י בעל החברה, הנאשם, כאשר ביום ו' המשרד סגור והעובדות אינן במקום. אף התרשמתי לחיוב מהכחשתה החד משמעית של רחל לטענה כי חשבוניות אלו נכתבו בכתב ידה. גם גב' כבירי הודתה בחקירתה הנגדית כי ממצאיה מוגבלים בגין העדר המקור (פרוט' 9.2.09, עמ' 42).

לסיכום נושא זה, הרי לאור הבדיקה הנעשית מהעתק צילומי בלבד, הבחירה שאינה מקרית לחומר הנבדק, מראית עיני שאינה תומכת בהסברי הגרפולוגית והראיות רבות המשקל הסותרות את האמור בחוות הדעת, הנני קובע שחוות דעת זו חסרת כל משקל.

לבסוף אעיר, כי הוגשה חוות דעת נוספת של הגב' כבירי, נ/16, לפיה בסבירות גבוהה ביותר (דרגה 1), הודעת הנאשם, ת/12, נכתבה כולה על ידי אותו אדם. לא ברור לי מלכתחילה לשם מה הוגשה חוו"ד זו. בעמ' הראשון של ההודעה ת/12, רשומים שמותיהם של שתי המבקרות הגב' סינוואני והגב' אנסבכר כגובות ההודעה. השתיים לא נחקרו חקירה נגדית בעניין זה, וגם אם מסקנת הגרפולוגית נכונה, ואין אני קובע זאת, כך שרק אחת מהן תיעדה בכתב את דבריו של הנאשם עת השניה נוכחה בחדר- הרי שאין בכך דבר.

11. ועתה לעניין מסקנותיו של מר נוימן, בחוות דעתו, נ/18, בדבר הליקויים שנפלו ברישום מנה 180. הטענה הראשונה היא לענין תאריך הוצאת חשבונית מס' 2162, ה- 15.12.03, שהינו מאוחר למועד תאריך "נעילת המנה", לכאורה, התאריך המודפס בפינה השמאלית העליונה, ה- 14.12.03. אולם מר נוימן אינו מומחה לעניין שיטת רישום המנות בתוכנת הנה"ח ואין במסקנתו הנ"ל אלא סברה בלבד. "מומחיותו" המוגבלת ממילא, נוכח אי הסמכתו כרו"ח, אינה כוללת ידע בתוכנות הנה"ח. לא הוכח בפניי כדרוש מה מייצג התאריך המודפס בפינה השמאלית העליונה ולא הוכח מתי הוקלדה כל מנה ומנה. תאריך הפעולה המוקלדת, ובמקרה זה הוצאת חשבונית, יכול להוות אינדיקציה למועד הרישום, דהיינו- מועד הזנת הפרטים במנה, ותו לא. תאריך הרישום במנה עשוי להשתנות לפי שיטת העבודה של מנהלת החשבונות. יתכן שחשבונית 2162 הוקלדה ביום הקודם לתאריך הוצאתה בפועל, והרי אפשר שהחשבונית הוכנה יום קודם מתוך כוונה שתימסר למחרת. מכל מקום, לא הוכח בפניי אחרת. מסקנתו זו של מר נוימן חסרת בסיס ראייתי.

שנית, לטענת מר נוימן על אף שהחשבוניות הוקלדו בסדר כרונולוגי לפי מספרן, הרי שתאריכי הוצאתן אינם לפי סדר כרונולוגי. ושוב, מהסיבות שפירטתי לעיל- אין בכך דבר ווודאי שלא ראיה לזיוף המנה. ככל הנראה מנהלת החשבונות שהזינה את פרטי החשבוניות למנה עבדה לפי מספר החשבוניות ולא לפי תאריך הנפקתן. מסקנתו של נוימן בחקירתו הנגדית כי הדבר "לא הגיוני לחלוטין" (פרוטוקול 9.2.09, בעמ' 59)- הינה סברה גרידא. בעיני הדבר נראה הגיוני ואפשרי.

שלישית, טוען נוימן בעמ' 11 לחווה"ד כי במנה 180 משום מה לא נרשמו כלל הפקדות, להבדיל ממנות אחרות (ראה גם בחקירתו הנגדית, פרוט' 9.2.09, בעמ' 61). גם אם נכונה טענתו, ואינני קובע כך, הרי שאין כל רע בכך שמנהלת החשבונות שהקלידה את המנות בחרה להקליד במנה זו דווקא חשבוניות וחשבוניות בלבד.

לא זו אף זו, שמר נוימן, שכאמור אינו מומחה לשיטת רישום המנות, ואף אינו רואה חשבון בהשכלתו ובהכשרתו, נחקר כחשוד בעבירות על חוק מע"מ (ראה הודעתו באזהרה, ת/ 30, צ"ל- ת/31), ודי בכך, לצערי, כדי לשמוט את הקרקע תחת אמינותו כעד מומחה אובייקטיבי לעניין ביצוע עבירות מע"מ ויש להיזהר בדבריו בעדותו, אף אם עומדת לו חזקת החפות כל עוד לא הורשע בדין.

יתרה מזאת, כל מסקנותיו של מר נוימן בחוות דעתו מבוססות על עיונו בקלסר המנות (ת/27א'), על הדו"ח הכספי למס הכנסה (נ/6), בו אדון בהמשך, על ניירות העבודה של הגב' סינוואני (ש.ח. 1- 20), ועל צילומי מספר חשבוניות (נשוא נספחים א'-ו' לחווה"ד), שהוצגו לו ע"י הנאשם (ראה עמ' 2 לחווה"ד). בחקירתו הנגדית טען שהוצגו לו חשבוניות נוספות אך לא היה בטוח במספרן (פרוט' 9.2.09, בעמ' 54). מכאן, שלמעשה לא הובא בפניו מלוא חומר הגלם שהובא בפני אנשי המקצוע האחרים, דהיינו- החומר שהונח בפני מנהלת החשבונות שהקלידה את קלסר המנות, חומר הנה"ח שהיה בפני הגב' סינוואני, למשל, החשבוניות ממש, עליהן הסתמכה משלא מצאה אותן במיספור הרץ בקלסר המנות, וחומר הנה"ח על דיסקט, שהביאה רחל לרו"ח שוקרון, עליו התבסס לצורך הכנת הדו"ח והמאזן נשוא נ/6, וכן הדיווחים למע"מ נשוא ת/3. מר נוימן אף נמנע מלשוחח עם רו"ח שוקרון או לעיין במסמכים ששימשו לו חומר גלם להכנת הדו"ח והמאזן, וזאת על אף שעל-פי חוות דעתו יש להעדיף את הדו"ח והמאזן שהכין רו"ח שוקרון על פני עבודת המבקרות. מכאן, שבפועל, מר נוימן מסיק מסקנות מפירות עבודתם של אחרים אך כלל לא בדק ובחן את חומר הגלם עליו נסמכו. כבר נפסק לא אחת, כי על בית המשפט להעריך את חוות דעת המומחה גם על סמך היקף וטיב החומר עליו מבוססת חוות הדעת (ראה למשל ברע"א 7265/95 גלדשטיין נ' בראל , פ"ד נ(3), 214 ,בעמ' 219-220).

בחקירתו הנגדית, השיב מר נוימן וקבע שניתן להוציא חשבונית גם לאחר מועד קבלת התקבול (פרוט' 9.2.09, בעמ' 62), דהיינו- הוא מתיר "Shifting", העברת הדיווח מהחודש בו התקבל התקבול לתקופת הדיווח הבאה. אולם, לידיעתו, רשויות המס סוברות ממש ההפך! עדותו של מר נוימן אינה אמינה בעיני ואינני מוכן ליתן כל משקל לחוות דעתו.

עוד אוסיף, כי את החשבוניות המבוטלות שצורפו לנספח א' לחוות הדעת של מר נוימן, חשבונית 1862 ע"ס 1556 ₪ וחשבונית 1676 ע"ס 5070 ₪ - אין להביא בחשבון הסכומים שיש לנכות מסכומי כתב האישום, מאחר ולא נטען לגביהן דבר בסיכומי ב"כ הנאשם והמבקרת סינוואני לא נחקרה בעניינן חקירה נגדית.

לאור האמור, הנני קובע כי טענת זיוף מנה 180 ע"י רחל, לא הוכחה, אף לא לכאורה.

הדו"ח והמאזן של סקאיליפט לשנת המס 2003
12. ההגנה טוענת, כי יש ליתן משקל רב לאמור בדו"ח הכספי של סקאיליפט למס הכנסה לשנת 2003, נ/6. את הדו"ח, נ/6, ערך רו"ח שוקרון, כאמור בעמ' 11 לדו"ח (ראה גם הודעתו של שוקרון, ת/24, בעמ' 2) על סמך חומר הנה"ח שהביאה לו רחל (שם, בעמ' 3, ש' 19). הדו"ח נעדר, משום מה, חותמת "נתקבל", או ציון תאריך, כך שלא ברור מתי הוגש, ומאין שאב מר נוימן את המידע בדבר מועד מתן הדו"ח ב- 29.3.05 (בעמ' 9 לחוות דעתו, נ/18). שוקרון טען בהודעתו כי לא טיפל בדו"חות המע"מ פיזית, אלא קיבל את החומר לביקורת שנתיים לאחר מועד הגשתם, וראה את היתרות, עסקאות ותשומות, בכרטיסי החו"ז של מע"מ בלבד (ת/ 24, עמ' 4).

טענת ההגנה היא כי יש לסמוך על עבודתו וביקורתו של רו"ח שוקרון כך שהסכומים שצויינו בדו"ח כהכנסות הם סכומי העסקאות של סקאיליפט ולא מעבר לכך. אולם מתברר שסכום ההכנסות כאמור בדו"ח למס הכנסה הינו סך של 7,575,751 ₪ (שם, בעמ' 4), בדומה לסכום העסקאות שדווח למע"מ בפועל כעולה מ-ת/3 ומדפי העבודה של הגב' סינוואני (ש.ח. 19- 20), בסך של 7,533,995 ₪. היינו: ההפרש אינו גדול יחסית ועומד על כ-41,756 ₪ בלבד. מכאן המסקנה, שחומר הנה"ח ששוקרון ניזון ממנו, ודווח למס הכנסה בפועל לענין סכום העסקאות ומכאן- ההכנסות, חפף בקירוב את חומר הנה"ח שהניב את היקף העסקאות שדווחו למע"מ בפועל (ת/3), אך חומר זה אינו כולל את כלל העסקאות כפי שנרשמו בספרים שנתפסו ע"י החוקרים (10,236,503 ₪, ש.ח. 20), דהיינו, ללא הסכומים שנטען ע"י המאשימה כי הושמטו מהדיווחים למע"מ! רו"ח שוקרון הסתמך על היתרות בכרטיסי החו"ז, אולם טענת המאשימה היא שמכרטסות אלו הושמטו סכומי חשבוניות דהיינו עסקאות שבוצעו, וטענות אלו הוכחו כנדרש.

על כן, גם בטענתה זו של ההגנה אין ממש.

מחדלי החקירה
13. לטענת ב"כ הנאשם בסיכומיו (בעמ' 13), צוות הביקורת נכשל במעשיו, משלא חקר את לקוחות החברות ולא הוציא תדפיסי חשבונות מהבנק. אולם לטעמי די בקלסר המנות, ובחשבוניות הפיזיות שנמצאו, ובהשוואתם לדיווחים למע"מ (ת/3), כדי להקים ראיה לכאורה לחובת הנאשם כי התקיימו עסקאות שלא דווחו. אם רצה הנאשם לסתור חזקה זו- עליו הנטל. אך הוא לא עמד בכך.

מכל מקום, לא תישמע טענה בדבר מחדלי חקירה, כשלנאשם האפשרות להגיע לראיות הנדרשות בעצמו. מחדל חקירתי ישמש לחובת התביעה רק באם המחדל מונע כיום מההגנה להוכיח את טענותיה. חשבונות הבנק ולקוחות החברה קיימים ונמצאים עימנו גם כיום.

עוד נטען, כי רישום קלסרי המנות שנתפסו נערך ברשלנות וכי חומר שנתפס לא בוקר כדרוש. לעניין זה זומנו החוקר בכמן והגב' סינוואני להעיד בשנית, במסגרת בקשת ב"כ המאשימה לסימון קלסר המנות (ת/27א') כמוצג והשלמת חקירתו הנגדית של הנאשם בעניין זה. גם טענה זו- חסרת בסיס. הוגשו טפסי האב"ת (ת/11, ת/13) בהם פורטו כמות ותכני חומר הנה"ח שנתפס, בין בקלסרים ובין בתפזורת, והנאשם לא השכיל להראות כי נמסר חומר שלא עובד ע"י המבקרות. נהפוך הוא, אין לו אלא להלין על עצמו במחדליו מלמסור את מלוא חומר הנה"ח המגובה על דיסקט, בצורה מסודרת, כמקובל בכל עסק סביר.

14. לסיכום, משלא עלה בידי הנאשם לספק הסבר סביר לעיקר הפער שבין הדיווח בספרים לבין הדיווח בפועל, כעולה מדפי העבודה של הגב' סינוואני ומקלסר המנות, ומשאין ליתן כל משקל לעדותם של עדי ההגנה, שרון, אחיו של הנאשם, ושני המומחים- הגב' כבירי ומר נוימן, כמו גם לחוות דעתם של האחרונים, לא נותר לי אלא לקבוע כי הוכחו בפניי הדיווחים הכוזבים למע"מ, נשוא ת/3, ושאלו הוגשו בידיעתו ובהנחייתו של הנאשם.

לאור כל זאת, הנני קובע כי המאשימה הרימה את נטל הוכחת היסוד העובדתי של העבירות נשוא אישום זה, בכפוף לניכוי סכומי העסקאות המפורטים לעיל וסה"כ- 179,536 ₪ והמע"מ- 29,178 ש"ח, מהסכומים שבכתב האישום. יתרת העסקאות שהושמטה מדו"חות המע"מ של סקאיליפט בשנת המס 2003 הינה בסך של 2,522,972 ₪ והמע"מ בגינה- 457,273 ₪, כך שהדו"חות כללו פרט כוזב, בסכומים אלו.
ביסוד הנפשי, לגבי שלושת האישומים הראשונים, אדון בפרק האחרון להכרעת הדין.

האישום השני
15. באישום זה, מדובר בעסקה למכירת תיקי השירות של סקאיליפט לאלקטרה, שנעשתה בשני שלבים, ואין חולק כי נתקבלה התמורה בגינה, לפי הפירוט כדלקמן;

ב- 10.11.03 הוצאה חשבונית של סקיליפט, שמספרה 001, ע"ס 515,070 ₪ והמע"מ בגינה- 78,570 ש"ח (ת/17). (באותו יום לסקיליפט נפתח תיק שומה (נ/3) ויום קודם לכן, ב- 9.11.03 הוצא אישור על ניהול ספרים (נ/4)). הסכם המכירה הוגש (ת/16) והתמורה בגינו שולמה (ראה צילומי השיקים- נ/7), כעולה מעדותו של מר אורן מייטוס (להלן: "מייטוס"), מנכ"ל אלקטרה (פרוט' 29.6.08, עמ' 36), ומעדות הנאשם (פרוט' 22.9.08, בעמ' 19) .

ב- 13.10.04 הוצאה חשבונית נוספת, הפעם של סקאיליפט, שמספרה 2190 ע"ס 1,404,000 ₪ והמע"מ- 204,000 ₪ (ת/10). כן הוצאו שתי חשבוניות זיכוי של סקאיליפט ב- 31.10.04, האחת שמספרה 2192, ע"ס 93,600 ₪ והמע"מ- 13,600 ש"ח (ת/21), והשניה, שמספרה 2193, ע"ס 35,100 ₪ והמע"מ- 5100 ₪ (ת/23). דהיינו, סה"כ אחרי ניכוי חשבוניות הזיכוי סכום העסקה הכולל הינו 1,275,300 ₪ והמע"מ- 185,300 ₪. הסכם המכירה הוגש (ת/19) והתמורה בגינו נתקבלה (ראה נ/7, וכן מעדות מייטוס פרוט' 29.6.08, בעמ' 36, ומעדות הנאשם פרוט' 22.9.08, בעמ' 19).

חזית המריבה באישום זה מצטמצמת לשאלה האם ואצל מי מהחברות דווחו שתי העסקאות הנ"ל. אין חולק כי סקאיליפט דיווחה על עסקאות בשיעור אפס במהלך כל שנת 2004 (ת/3). לטענת ב"כ הנאשם בסיכומיו העסקה הראשונה דווחה בסקיליפט במהלך שנת 2004 (ת/4), והעסקה השניה דווחה בחברה אחרת (ס' 221 לסיכומיו, בעמ' 32), דהיינו- אם בסקיליפט (ת/4) ואם בסקאיליפט תעשיות (ת/5).

הראיות מלמדות כי לגבי העסקה הראשונה שנכרתה ב- 10 בנובמבר 2003, אם דווחה, הרי שלא דווחה במועד אלא באיחור. לכל המאוחר חייבים היו לדווח עליה בדיווח למע"מ בחודש דצמבר 2003 ובוודאי שלא בתחילת שנת 2004. בסוף שנת 2003 בסקיליפט לא דווח על העסקאות הנ"ל למע"מ. (ראה גם מעדות המבקרת אנסבכר לפיה בדיסקט של סקיליפט לשנת 2003 אין כלל לקוח בשם אלקטרה, פרוט' 24.6.08, בעמ' 32). ב"כ הנאשם לא הפנה לחודש הספציפי בו לטענתו דווחה העסקה הראשונה אלא טען באופן כוללני שחשבונית ת/17 דווחה בדו"חות של סקיליפט למע"מ (ת/4) (ס' 186, בעמ' 28 לסיכומי ב"כ הנאשם). אולם בינואר 2004 דיווחה סקיליפט על עסקאות חייבות בשיעור של 513,162 ₪, היינו בשיעור קטן מסכום העסקה הראשונה העומד על 515,070 ₪, כך שברור שהעסקה לא דווחה גם בחודש זה.

אף הרישום בכרטסת מע"מ עסקאות של סקיליפט לחודשים ינואר ופברואר 2004 (ת/15) מלמד שגם בפברואר העסקה עם אלקטרה לא דווחה בסקיליפט. הדבר עולה מהאמור בעמודת פירוט העסקאות בכרטסת, בה לא מופיעים פרטי העסקה עם אלקטרה, וכן כעולה מהשוואת הסכום הכולל של מע"מ העסקאות שדווח בחודשים ינואר ופברואר לשנת 2004 בסקיליפט (על פי הכרטסת הסכום העומד על כ- 190,911 ₪ (ת/15) עמ' 3), לסכומי מע"מ העסקאות שדווחו בפועל בדיווחי סקיליפט למע"מ נשוא ת/4 בחודשיים אלו (190,467 ₪), שהינם כמעט חופפים (הפרש של 444 ₪ בלבד). דהיינו, העסקה הראשונה עם אלקטרה, נעדרת מהדיווחים בכרטסת, ת/15, וגם אינה נכללת בדיווחים בפועל נשוא ת/4.

ב"כ הנאשם מוסיף וטוען כי מדובר בכרטסת חלקית בלבד ולכן לא ניתן להסיק ממנה על ממצא כלשהו (בסיכומיו, ס' 190 עמ' 28). עם-זאת, די בהשוואה בין ת/4 (דיווחי סקיליפט בפועל לשנת 2004) לבין ת/15 (כרטסת מע"מ עסקאות של סקיליפט לשנת 2004) כדי שיעבור על כתפי הנאשם הנטל לספק הסבר ראוי, שיהיה בו כדי ליתן מענה למסקנה העולה מהשוואה זו, כמו למשל באיזו חברה ובאיזה חודש דווחה העסקה הנ"ל. הנאשם לא עמד בנטל זה.

מכאן המסקנה שגם בתחילת שנת 2004, בחודשים ינואר ופברואר, לא דיווחה סקיליפט על העסקה הראשונה הנ"ל.

העסקה השניה נכרתה בחודש אוקטובר 2004 והחשבונית, כאמור, הוצאה על שם סקאיליפט, שדיווחה על עסקאות בשיעור אפס כל שנת 2004. דיווחים אלו מלמדים כי כל עסקאות הנאשמות מדווחות דווקא בסקיליפט. זו מהות הצהרת הנאשמות בדיווחיהן. מדיווחי סקיליפט עולה כי בין החודשים יולי עד דצמבר 2004, גם היא מדווחת על עסקאות בשיעור אפס. מכאן, שגם בסקיליפט לא דווחה העסקה השניה לפחות עד סוף שנת 2004 (ראה גם מבדיקת המבקרת אנסבכר כדבריה שנרשמו בפרוט' מיום 24.6.08, בעמ' 31, ש' 26).

על אף שלא נטען כן מפורשות בסיכומי ב"כ הנאשם, שלכאורה יש לחפש את הדיווח בדיווחי החברה השלישית, הרי שגם עיון בדיווחי סקאיליפט תעשיות לשנת 2004 מעלה כי דיווחה על עסקאות בשיעור אפס בחודשים ספטמבר עד דצמבר 2004 (ת/5). (ראה גם בדיקת המבקרת סינוואני בדיסקט הנה"ח של סקאיליפט תעשיות בו לא מצאה לקוח בשם אלקטרה או הכנסות בסכום דומה לכל אורך השנה- פרוט' 24.6.08, עמ' 23). לאור האמור, טענת ב"כ הנאשם לפיה הבדיקה שערכה הגב' סינוואני בדיווחי סקאיליפט תעשיות לשנת 2004 לא היתה מלאה, באשר נבחן כרטיס מע"מ תשומות בלבד (בסיכומיו, סע' 201, עמ' 29)- אין בה ממש, מאחר וממילא סקאיליפט תעשיות דיווחה בפועל על עסקאות בשיעור אפס בסוף שנת 2004, בחודשים הנ"ל, כמפורט לעיל.

עדות הגב' תמר ברק, שעבדה כמזכירה במשרדי הנאשם, לפיה הנאשם ביקש ממנה מפורשות כי לא תספר על העסקה לאיש (פרוט' 29.6.08, עמ' 42) תומכת בטענת המאשימה על אי הדיווח העולה מהמסמכים החשבונאיים, כמפורט לעיל. כך גם דברי עמליה הראל, המנהלת האדמיניסטרטיבית, לפיהם איננה זוכרת אם קיבלה את החשבונית של אלקטרה לידיה והיא סבורה שלא (פרוט' 17.9.08, עמ' 78). הנאשם בחקירתו הנגדית אישר שיתכן שביקש מתמר לא לספר על העסקה אך זאת מחשש שהידיעה על מכירת תיקי השירות תופץ ללקוחות (פרוט' 22.9.08, עמ' 61). טענה זו חסרת כל הגיון שהרי הלקוחות ממילא יידעו על כך, לכשיזמינו שירות. העדה יפה אפרימי שזומנה מטעם ההגנה ועבדה כעוזרת במשרדו של הנאשם, סיפרה כי התבקשה להעביר את החשבונית של סקיליפט נשוא העסקה הראשונה לשרונה מהנה"ח (פרוט' 9.2.09, עמ' 63). אך עדות זו אינה מעלה ואינה מורידה לעניין זה, מאחר ולא ידעה לומר מה עלה בגורל החשבונית והעיקר- באם דווחה למע"מ, בסופו של יום, אם לאו (שם, בעמ' 64).
הנאשם אף טוען כי התייעץ עם רחל והיא שהנחתה אותו להוציא את החשבונית נשוא העסקה השניה דווקא על שם סקאיליפט על אף שלא היתה פעילה (פרוט' 22.9.08, עמ' 67). הוא אף מסתמך על נ/20- טופס דיווחי העסקאות בשיעור אפס של סקאיליפט לחודשים אוקטובר עד דצמבר 2004, בחתימת רחל, כהוכחה שזו היתה יוזמתה. אולם גם אם הונחה ע"י רחל ורו"ח שוקרון להוציא את החשבונית דווקא מהחברה בעלת המוניטין (כעולה מהודעת שוקרון ת/24, עמ' 4) דהיינו- סקאיליפט, הרי שהיה על הנאשם, כבעל החברה ומנהלה, לוודא שהעסקה אכן דווחה בחברה אחרת. לרו"ח שוקרון לא היה מושג מדוע החשבוניות נשוא העסקה עם אלקטרה לא דווחו למע"מ (ת/24, עמ' 4). לדברי רחל בעדותה, כלל לא ידעה בזמן אמת על העסקה עם אלקטרה (פרוט' 7.9.08 בעמ' 48 וכן בחקירתה הנגדית בעמ' 53 ובפרוט' 23.3.09, בעמ' 83). עוד לדבריה, את נ/20 הגישה למע"מ בהנחיית רו"ח שוקרון (שם, בעמ' 84), ואת ההוראה להגיש דו"חות אפס קיבלה מרו"ח שוקרון, בעיצה אחת איתו, ועל דעת הנאשם (פרוט' 7.9.08, בעמ' 48 -50). ודוק: אם הדיווח אכן היה מצוי בדו"חות המע"מ של חברה אחרת, לא היה בית המשפט מוצא בכך כל רע וטענות המאשימה על כוונה להתחמק ממס - היו נדחות. אולם מה לי מכל טענותיו אלו של הנאשם כאשר הדיווח על שתי העסקאות הנ"ל לא נמצא בדיווחי אף אחת מהחברות שבשליטתו.

16. על כן, מהטעמים שהובאו לעיל , הריני לקבוע כי גם עובדות האישום השני הוכחו בפניי מעבר לספק סביר והסכום שלא דווח בסקיליפט בשנת 2003 ובסקאיליפט בשנת 2004, בגין שתי העסקאות עומד על סך של 1,790,370 ש"ח והמע"מ בגינן- 263,870 ₪.

האישום השלישי
17. אישום זה דובר בקלסר קבלות של סקאיליפט (ת/14), שנתפס בחיפוש שנערך ע"י החקירות אצל מנהלת החשבונות שעבדה אצל הנאשם, שהוצאו בין החודשים מרץ עד יוני 2004, כשהסכום הכולל של התקבולים לפי הקבלות עומד על 2,632,706 ₪ והמע"מ בגינו- 382,529 ₪. אוסיף, כי חישוב הסכום הנ"ל הינו פרי נספח ב' לכתב האישום, ואינו תואם לסכום אליו הגיעה הגב' סינוואני בדפי העבודה (ש.ח. 25-29), שהינו גבוה יותר. כמובן שלחובת הנאשם יש לזקוף את הסכום הנמוך מבין השניים.

לטענת ב"כ המאשימה, לא הוצאו חשבוניות בגין הקבלות נשוא ת/14, מאחר ולא נמצאו כאלה בחומר הנה"ח שנתפס במשרדי הנאשם, ולא דווח על עסקאות אלה בדיווחי סקאיליפט למע"מ בשנת 2004, שכל אותה שנה דיווחה על עסקאות בשיעור אפס (ת/3). כמובן שאף ראיה זו מחייבת את ההגנה במתן הסברים.

לטענת ב"כ הנאשם בסיכומיו, הוצאו חשבוניות לפחות בגין שש קבלות (שמספרן 240 עד 244, ו-259) מתוך קלסר הקבלות (ת/14), כעולה מרישומי כרטסת מע"מ העסקאות של סקיליפט לשנה זו (ת/15, בעמ' 4 ו- 5). מכאן יש להסיק, כך לטענתו, כי גם יתר הקבלות נשוא הקלסר ת/14, שהוצאו על שם סקאיליפט, נכללו בדיווחי סקיליפט לשנת 2004 (ת/4).
בענין זה יש לומר את הדברים הבאים:-
הקבלות נשוא ת/14, מהוות ראיה לכאורה לכך שאכן היתה פעילות בסקאיליפט בחודשים האמורים בשנת 2004, ושבוצעו עסקאות על שמה. הרי קבלה תוצא מול תקבול. תקבול מלמד על עסקה. בגין העסקה יש להוציא חשבונית, אף שיתכן ותוצא חשבונית אחת בעבור סכום שהתקבל במספר קבלות. מכל מקום, אם היה בית המשפט מוצא כי החשבוניות הוצאו בחברה אחרת, בסקיליפט, הרי על אף שיש בכך חריגה מהוראות ניהול הספרים, ברור שלא תימצא בכך בלבד כוונה להתחמק ממס.

מתוך עשרות קבלות שבקלסר ת/14, הצביע הנאשם על שש בלבד בגינן הוא טוען כי הוצאו חשבוניות (1279, ו-1280 עד 1284), כעולה מהכרטסת ת/15, שסכום העסקאות בגינן עומד על 26,765 ₪. במידה ושש קבלות אלה נכללו בסכום הכולל של הקבלות המופיע בכתב האישום, ונטען כי לא דווח, הרי שיש מקום להפחית מסכום תקבולי הקבלות שבכתב האישום סך של 26,765 ש"ח. אולם, ממילא, כפי שיובהר להלן, אין לכך משמעות רבה.

כאמור, סכום מע"מ העסקאות שנרשם בספרי סקיליפט בחודשים מרץ עד יוני 2004, כעולה מכרטסת מע"מ העסקאות, ת/15, עומד על 263,020 ₪. סכום זה קרוב לסכום מע"מ העסקאות שדווח בסקיליפט בחודשים האמורים, שהינו- 284,666 ₪, על פי הדיווחים בפועל (ת/4). ההפרש אינו מהותי (21,646 ₪). עם-זאת, עדיין קיים פער בין הדיווחים בפועל נשוא ת/4 (סך של 284,666 ₪), לבין סכום מע"מ העסקאות הנובע מהקבלות נשוא ת/14, הגדול יותר (סך של 382,529 ₪) – הפרש בסך של 97,863 ₪. גם אם אניח לזכות הנאשם שהוצאו חשבוניות עבור תקבולים על פי קבלות נוספות מתוך ת/14, חשבוניות שנכללות בכרטסת מע"מ העסקאות (ת/15), ומכאן שדווחו למע"מ ולגביהן הנאשם זכאי להנות מהספק, הרי לפחות לענין הפער הנ"ל של כמאה אלף ₪ בקירוב, לא סיפק הנאשם כל הסבר! ודוק: אם סכום המע"מ העולה מהקבלות גדול מסכום המע"מ שדווח בגין כל העסקאות באותה תקופה, חזקה שההפרש הינו בגין עסקאות שבוצעו בפועל ושהמע"מ בגינן לא דווח. ההגנה לא הציגה עסקאות שבוטלו והחזר אותם כספים שבגינם ניתנו הקבלות ה"עודפות".
לאור האמור, הנני קובע, כי לא עלה בידי הנאשם ליתן תשובה מספקת למסקנה העולה מהראיות כאמור לעיל, כי בוצעו עסקאות בגין הקבלות נשוא ת/14, שלא הוצאו חשבוניות בגינן, והן לא דווחו למע"מ, לפחות בסכום ההפרש הנ"ל בסך של 97,863 ₪, ההפרש בין סכום המע"מ המחולץ מסכומי הקבלות לבין סכום מע"מ העסקאות בדיווחים בפועל נשוא ת/4.

18. מכאן, שגם עובדות האישום השלישי הוכחו בפניי מעבר לספק סביר, בהסתייגות והיא שסכום המע"מ שקבעתי שלא דווח בסקאיליפט, כמפורט לעיל, בשנת המס 2004, קטן מהסכום המופיע בכתב האישום, ויעמוד על סך של 97,863 ₪ בלבד.

האישום הרביעי
19. אישום זה עניינו בשבע חשבוניות של סקיליפט שהוצאו בחודשים אוגוסט עד ספטמבר בשנת המס 2004, שהסכום הכולל של העסקאות בגינן הינו 135,844 ₪ והמע"מ- 19,738 ₪ (פנקס החשבוניות סומן ע.ס. 3), ונטען כי לא דווחו למע"מ בדיווחי סקיליפט בפועל, נשוא ת/4. ענייננו בפנקס חשבוניות שנתפס במשרדי הנאשם בתאריך 11.1.06 (לפי האב"ת שסומן ת/11).

לטענת ב"כ הנאשם דווחו שש מתוך שבע החשבוניות הנ"ל דווקא בסקאיליפט תעשיות, כעולה מדיווחיה בפועל נשוא ת/5. לגבי חשבונית 404 מחודש ספטמבר ע"ס 706 ₪ והמע"מ- 120 ש"ח, נטען כי מדובר בזוטי דברים.

אין חולק כי שבע החשבוניות לא דווחו בסקאיליפט שדיווחה על עסקאות בשיעור אפס כל שנת 2004 (ת/3), ואף לא דווחו בחברה בה הוצאו, סקיליפט, כפי שראוי היה לעשות, שגם בה דווח בחודשים אלה על עסקאות בשיעור אפס (ת/4).

עם-זאת, לא עלה בידי המאשימה להוכיח שלפחות 6 מתוך החשבוניות הנ"ל, לא דווחו בחודש אוגוסט 2004 בסקאיליפט תעשיות. מ-ת/5, הדיווחים בפועל של סקאיליפט תעשיות לשנת 2004, עולה כי דווח בחודש אוגוסט 2004 על עסקאות חייבות בסך 212,498 ₪, דהיינו- סכום הגדול מהסכום הכולל של העסקאות שנטען בכתב האישום כי לא דווח - סך של 135,844 ₪. המאשימה לא הוכיחה כי מדובר בעסקאות אחרות.

לא הוצגה כרטסת מע"מ עסקאות ומע"מ תשומות של חברה זו. הגב' סינוואני נחקרה ע"י ב"כ המאשימה בעניין דיווחי סקאיליפט תעשיות בהקשר של העסקה עם אלקטרה, נשוא האישום השני (פרוט' 24.6.08, עמ' 23), בדבר קלסר הקבלות (ת/14) שהוצאו בסקאיליפט ב- 2004 נשוא האישום השלישי (שם, בעמ' 24), וכן בנוגע לדיווחי סקאיליפט לשנת 2003 נשוא האישום הראשון (שם, בעמ' 25). אך המבקרת לא נחקרה על החשבוניות נשוא אישום זה ולא פירטה והבהירה את מסקנתה שהפכה לחלק מכתב האישום, לפיה חשבוניות אלו לא דווחו בפועל באף חברה, לרבות בסקאיליפט תעשיות.

אין בידי המאשימה ראיה שתלמד חד משמעית כי העסקאות שאכן דווחו בשנת 2004 בסקאיליפט תעשיות, אינן כוללות את העסקאות המופיעות בפנקס החשבוניות נשוא אישום זה. המאשימה הסתפקה בראיה יחידה, בודדת, והיא דיווחי אפס בתקופה הרלוונטית, בסקיליפט. אולם הוכח כי הנאשם נהג לדווח על עסקאות על פי חשבונית מחברה אחת גם בדיווחי חברות אחרות, לפחות בחלק מהמקרים. התוצאה היא כי הנאשמים ייהנו מהאפשרות כי במקרה זה- כך היה.

לגבי חודש ספטמבר 2004, דווח בסקאיליפט תעשיות על עסקאות בשיעור אפס, כעולה מ-ת/5. עם זאת, אי הדיווח על חשבונית 404, שהוצאה ב- 26.9.04 ע"ס 706 ₪, כשהמע"מ בגינה הינו בסך 120 ₪ בלבד, שמן הדין היה כי יימצא בדיווח לתקופה זו, אכן הינו בגדר מעשה "קל ערך" שיחסה תחת הסייג לאחריות של זוטי דברים, הקבוע בסעיף 34 י"ז לחוק העונשין. לאור היקף העסקאות והחשבוניות שלא דווחו, כמפורט בכתב האישום. כשמדובר בעשרות אלפי שקלים, סכום של 120 ₪ הופך לזוטות. ודוק: לא בכל מקרה יהיה ממצא על אי דיווח של חשבונית עסקה, אף בסכום נמוך, כדי "זוטי דברים"! אולם האישום הרביעי נסב על השמטת מע"מ עסקאות בסך 19,738 ₪, כך שסכום של 120 ₪ הופך לחסר כל משקל, במיוחד לאור ממצאי הכרעת דין זו לעניין האישומים האחרים.

20. על כן, נכשלה המאשימה בהרמת נטל ההוכחה הנדרש במשפט הפלילי בכל הנוגע לעובדות נשוא אישום זה, והנאשמים יזוכו מהמיוחס להם בגינו.

היסוד הנפשי ואחריותו של הנאשם כמנהל פעיל
21. המאשימה הוכיחה את השמטת סכומי העסקאות מהדיווחים התקופתיים למע"מ, כמפורט בכתב האישום, ובכפוף לפריטים ולסכומים שלא הוכחו כנדרש, כמפורט לעיל, והנאשמים זכאים להנות מכשלון המאשימה לגבי חלק זה מכתב האישום. אולם בעבירות בהם מואשמות הנאשמות אף יסוד נפשי, שהמעשים- הכזב בדו"חות שהוגשו- נעשו במטרה להתחמק או להשתמט מתשלום מס כאמור ברישא לסע' 117 (ב) לחוק מע"מ.

הנאשמות הינן תאגידים. חברות בע"מ. בסע' 23(א) לחוק העונשין, נאמר כדלקמן:-
"(א) תאגיד יישא באחריות פלילית -


לעבירה המצריכה הוכחת מחשבה פלילית או רשלנות, אם, בנסיבות הענין ולאור תפקידו של האדם, סמכותו ואחריותו בניהול עניני התאגיד, יש לראות במעשה שבו עבר את העבירה, ובמחשבתו הפלילית או ברשלנותו, את מעשהו, ומחשבתו או רשלנותו, של התאגיד".


העבירות נשוא תיק זה אינן עבירות מחדל כאמור בס"ק (ב), כאשר דרישת חוק מע"מ הינה להגיש דו"ח אמיתי והוכח כי הדו"חות שהוגשו כללו בפועל פרטים כוזבים.

אחריותו הפלילית של התאגיד כאמור בסעיף 23 הנ"ל מותנית במחשבתו הפלילית של האורגן בתאגיד, אורגן שמכח תפקידו, סמכותו ואחריותו בניהול ענייני התאגיד יראו את מחשבתו הפלילית כמחשבתו של התאגיד, ובענייננו- הנאשמות.

אין חולק כי הנאשם הינו מנהל הנאשמות כרשום במרשם החברות, בעל השליטה הבלעדי בנאשמות, הוא שחתם על השיקים ועל החוזים עם הלקוחות (ראה מעדות מייטוס, מנכ"ל אלקטרה, פרוט' 29.6.08, עמ' 36), וכדבריו, הוא "בעל הבית" בנאשמות ובסקאיליפט תעשיות (פרוט' 22.9.08, בעמ' 38). אליו פנו בעניינים כספיים (שם, בעמ' 40), הוא זה שקיבל לעבודה את העובדים ופיטרם (שם, בעמ' 41), והוא שהנחה את צוות המשרד לגבי הנהלים בדבר ההכנסות שנתקבלו מהלקוחות (שם, שם). הנאשם מאשר שהמילה האחרונה היתה שלו ושמבחינה "מיניסטריאלית" הוא זה שהיה האחראי (שם, בעמ' 42). לדברי גדעון לוי, הנאשם קיבל ממנו דיווח יומיומי (פרוט' 7.9.08, בעמ' 63). על כן הנני קובע חד משמעית כי כל ניסיונותיו של הנאשם להשליך את האחריות בדבר ניהול הצד הכספי של החברות על כתפי עובדיו- עמליה הראל, רחל וגדעון לוי- נידונו לכשלון. הדברים נעשו בעיצה אחת עימו, על דעתו, והיחיד שעשוי היה "להנות" מפירות אי הדיווח ומתשלום מס מופחת הינו הנאשם. לאף אחד מצוות עובדיו לא נצמחה טובת הנאה אישית מהפער בדיווחים. מדוע שהעובדים יתנו ידם למעשי עבירה תוך ניטרולו של הנאשם מכל הקשור בכך? הדבר אינו הגיוני ואף סותר את הראיות כפי שהוכחו בפניי. אם התקבלה החלטה להגשת דו"חות על עסקאות בשיעור אפס, החלטות אלו נתקבלו בידיעתו ועל דעתו של הנאשם ולצורך ניהול החברות.

בענין זה יש להוסיף כדלקמן:
על פי עדותה של רחל, הרי שבמהלך שנת 2004 הוחלט על הגשת דו"חות אפס בסקאיליפט, בתיאום בינה ובין הנאשם, וזאת אף בידיעת רו"ח שוקרון, שכמובן מכחיש זאת בהודעתו (ת/24, עמ' 4), בגין קשיי נזילות, וזאת עד שיצליחו להגיע להסדרים עם שלטונות מע"מ לגבי חובות העבר, וכנראה אף לגבי פריסת תשלומים. כאמור, החלטה שכזו לא תתקבל ללא הסכמת הנאשם (מעדותה פרוט' 7.9.08, בעמ' 50).

והנה כשנשאל הנאשם בחקירתו הנגדית בנושא זה תשובתו היתה-
"מי שיידע לתת הסברים ותשובות יותר טוב ממני זו אמורה להיות רחל" (פרוט' 22.9.08, עמ' 47).

ואכן, רחל נשאלה ותשובתה נרשמה, כאמור לעיל.

גם גדעון לוי יודע לספר שבסקאיליפט היו דיווחי שקר ממש, בשינוי סכומי תשומות, על מנת לשלם למע"מ "סכום מינורי", אך לדבריו, הדיווחים על הפעילות נעשו בסקיליפט, ושם שולם המע"מ (פרוט' 7.9.08, בעמ' 64, 65). גם מעדותו עולה שותפותו המלאה של הנאשם בכל "תיכנוני" המס. יחד הם יזמו את הקמת החברה השלישית, כדי שהפעילות תתבצע. מכל זאת ניתן להסיק מסקנה כפולה:- ראשית, יש בכך חיזוק ראייתי נוסף לאישום בעבירה של הגשת דו"חות כוזבים, הן בשנת 2003 והן בשנת 2004 ושנית, לגבי מעורבות הנאשם וידיעתו, המלמדות על כוונת התחמקות ממס.
משהוכחה ידיעתו ושליטתו של הנאשם בכל אשר נעשה בנאשמות לענין ההתנהלות הכספית, ולאור היותו המנהל הפעיל, בעל השליטה ו"בעל הבית" במקום, הרי ידיעתו הינה אף ידיעת הנאשמות, ומכאן אחריותן הפלילית. המחשבה הפלילית, כאמור בסע' 20 לחוק העונשין, נובעת ממודעות למעשה ולנסיבות והנאשם אינו יכול להתעלם מהתוצאה הישירה הנובעת מטיב מעשה הכזב שבהגשת הדו"חות למע"מ כפי שהוגשו, דהיינו, התחמקות מתשלום מלוא המס המגיע ממנו וברור שזו היתה כוונתו, כוונת האורגן. כוונה זו מועתקת לנאשמות.

הנאשם, כמנהל פעיל עשוי היה להתחמק מאחריות אישית רק אם היה מוכיח את התנאים כאמור בסע' 119 לחוק מע"מ, שהעבירה נעברה ללא ידיעתו או שנקט בכל האמצעים הנאותים להבטיח את קיום הוראות החוק. כאמור לעיל, לא רק שהנאשם לא הוכיח זאת, אלא שידיעתו ושליטתו בניהול החברה, כולל הצד הכספי, הינם שהביאוני למסקנה כי הוכח היסוד הנפשי הדרוש שבגינו תישאנה אף הנאשמות באחריות הפלילית המלאה לכל מעשי הכזב והמרמה. הוכח בפניי שהכל נעשה בידיעתו, למענו ומתוך כוונה שלא לשלם את כל המס המגיע מעסקאות שתי החברות.

22. למעשה, הוכחה עבירה נוספת, שאינה מצויינת בכתב האישום, עבירה על סעיף 117 (א)(7) לחוק, אי ניהול פנקסי חשבונות כפי שהיה על הנאשמים לנהל. מעבר לאי הסדרים שבספרי החשבונות, הרי הוכחה, כולל מדברי הנאשם עצמו, הוצאת חשבוניות או קבלות בחברה נאשמת אחת, אך בדיווח ותשלום מע"מ בחברה אחרת. על אף שניתן היה להרשיע את הנאשמים גם בעבירה על סעיף זה, כאשר מולאו כל תנאי סע' 184 לחוק סדר הדין הפלילי (נוסח משולב) תשמ"ב 1982 החלטתי שלא לעשות כן, בהיעדר בקשה מפורשת לכך מפי ב"כ המאשימה ועקב הרשעת הנאשמים בעבירות החמורות יותר שבסעיף 117 (ב)(1) לחוק.

סוף דבר
23. אשר על כן, הנני מרשיע את שלושת הנאשמים בעבירות לפי סעיף 117 (ב)(1) לחוק מע"מ, דהיינו, הגשת דו"ח הכולל פרט כוזב, בכוונה להתחמק ממס, בשלושת האישומים הראשונים, כמפורט להלן:
א. באישום הראשון- מדיווחי סקאיליפט לשנת המס 2003, הושמטו עסקאות בסך של 2,522,972 ₪ והמע"מ בגינן- 457,273 ₪.

ב. באישום השני- מדיווחי סקיליפט לשנת 2003, הושמטה עסקה בסך 515,070 ₪ והמע"מ בגינה- 78,570 ₪.
מדיווחי סקאיליפט לשנת 2004 הושמטה עסקה בסך של 1,275,300 ₪ והמע"מ בגינה- 185,300 ₪.
סה"כ בשתי הנאשמות בשנות המס 2003-2004, הושמטו עסקאות בסך 1,790,370 ₪ והמע"מ בגינן- 263,870 ₪.

ג. באישום השלישי- מדיווחי סקאיליפט לשנת המס 2004, הושמטו עסקאות בסך של 962,013 ₪ (סך התקבולים בקבלות לפי כתב האישום-2,632,706 ש"ח בניכוי סכומי העסקאות שדווחו בפועל בסקיליפט במרץ עד יוני 2004 נשוא ת/ 4- 1,670,693 ש"ח) והמע"מ בגינן- 97,863 ₪.

23. לא מצאתי לנכון להרשיע את הנאשמים גם בעבירה על פי סעיף 117 (ב)(8) לחוק מע"מ בקשר לאישום השני באשר מדובר באישום חילופי, המייצג כפילות בלבד. העבירה הינה הגשת הדו"חות הכוזבים ביודעין, ללא כל פעולת מרמה מיוחדת.








לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. קנס מנהלי מע''מ

  2. סעיף 12 לחוק מע"מ

  3. מחדל בחקירת מע''מ

  4. מע''מ על היטל הטמנה

  5. עקרון ההקבלה מע''מ

  6. אי הגשת דוחות מע''מ

  7. מע''מ ברשות הפלסטינית

  8. קיזוז מע''מ בתיק האישי

  9. נטל הראיה בערעור מע''מ

  10. מע''מ על ארוחות לעובדים

  11. שימוש לצורך עצמי מע''מ

  12. ביקורת מע''מ מורה נהיגה

  13. מע''מ על שכר טרחת עו''ד

  14. מע''מ על הלוואות למנהלים

  15. הפקדת ערבון בערעור מע''מ

  16. האם משלמים מע"מ על מים ?

  17. מע''מ על עסקת מכירת דירה

  18. מע''מ על מכירת קרקע באילת

  19. הגדרת ''תמורה'' לצרכי מע''מ

  20. חיוב מע''מ שותפות לא רשומה

  21. מע''מ על מכירת דירת מגורים

  22. ערעור לפי סעיף 83 לחוק מע''מ

  23. נטל הבאת הראיות בתביעות מע''מ

  24. מע''מ על פיצויים לפי סעיף 197

  25. גביית מע''מ מצד ג' - סעיף 106

  26. האם מחיר שוק מקרקעין כולל מע''מ

  27. מע''מ על השכרת נכס של מוסד כספי

  28. מע''מ על הוצאות הגנה של עורך דין

  29. בקשה לדחייה על הסף של ערעור מע''מ

  30. גביית יתר של מע''מ - תביעה ייצוגית

  31. מע''מ על שיחות טלפון מחו''ל לישראל

  32. גילוי חומר חסוי בתיק חקירה של מע''מ

  33. ניכוי מע''מ עוסק הרשום ברשות הפלסטינית

  34. האם אפשר להזדכות על המע"מ במכירת דירה ?

  35. תרומה תמיכה או סיוע: סעיף 12(א) לחוק המע"מ

  36. מע"מ חלקי על מכירת דירת מגורים בידי עוסק במקרקעין

  37. קבלת אישור לצורכי חוק מע"מ לא מספקת לפטור מארנונה מכח סעיף 4(א)(IV) לפקודת הפיטורין

  38. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177

דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון