קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא הוצאת חשבוניות פיקטיביות: 1. הודעת הערעור: המערערת עוסקת במיחזור מתכות ורוכשת פסולת מתכת מספקיה. ביום 2.9.02 הוציא המשיב למערערת הודעת שומה. בהודעת השומה נאמר כי המערערת ניכתה מס תשומות מחשבוניות מס של ספקים שונים שהן חשבוניות פיקטיביות, עפ"י רשימה אשר לא צורפה להודעה. ב"כ המערערת פנתה למשיב וביקשה את רשימת החשבוניות ואף ביקשה כי יראו במכתב בגדר השגה על הודעת השומה. לאחר שהמשיב המציא למערערת את רשימת החשבוניות פנה רוה"ח של המערערת וביקש לעיין בהן. עד להגשת הערעור, טרם ניתנה אפשרות לעיין בחשבוניות או לקבל העתק מהן. ביום 10.9.03 התקיים דיון אשר המשיב כינה אותו "דיון בהשגה", אם כי לטענת המערערת השומה לא נדונה באופן ענייני ולא הוצג חומר כלשהו מטעם המשיב. המשיב סרב לאפשר למערערת לצלם את החשבוניות, אולם ביום 24.9.03 הוציא המשיב החלטה בהשגה עוד לפני תום המועד להגשת השגה מפורטת אותה נדרשה המערערת להגיש, כפי שנקבע בפרוטוקול הדיון בהשגה. ההחלטה עצמה אינה מנומקת. המערערת טענה כי מאחר והחלטת המשיב ניתנה למעלה משנה לאחר הגשת ההשגה, יש לראות את ההשגה כאילו התקבלה. לאחר קבלת ההחלטה בהשגה פנתה המערערת למשיב וביקשה להביא לסיום את המחלוקות מחוץ לכתלי בימ"ש. זאת למרות שהודיעה למשיב כי יש לראות את ההשגה כאילו התקבלה לאחר האיחור במועד מתן ההחלטה. הממונה על תחנת מע"מ 2 בתל אביב שלח למערערת מכתב, בו נאמר כי השגת המערערת התקבלה אמנם במשרדי המשיב כבר ביום 17.9.02, אך נרשמה פורמלית רק ביום 8.10.02 לאחר שיחה עם ב"כ המערערת שכן השגת המערערת היתה השגה פורמלית בלבד. נציג המשיב טען כי ההחלטה התקבלה במועד. בערעור התבקש בימ"ש לקבוע כי המשיב פעל שלא כדין, כאשר רשם את השגת המערערת במועד מאוחר מזה שהתקבלה. המערערת טענה כי על המשיב למסור לעיונה את החשבוניות נשוא הודעת השומה והן את חומר הראיות עליו ביסס המשיב את השומה. עוד טענה המערערת, כי המשיב עשה שומה לפי מיטב גבייה ולא לפי מיטב שפיטה, ואף נהג באפליה חמורה ביותר בינה לבין אחרים. המשיב יודע בבירור כי המערערת רכשה סחורה, שילמה את תמורתה כולל המע"מ, מכרה את הסחורה ושילמה את המס המגיע למשיב, שעה שלמיטב ידיעת המערערת לספקים אין המשיב עושה דבר. סעיף 77 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: "החוק") הוא סעיף שבשיקול דעת. לכן, גם אם היו בידי המערערת חשבוניות מס שלא כדין, אך המשיב יודע שמדובר בעסקאות אמת אשר בוצעו בתמורה מלאה, על המשיב לעשות שומת מס תשומות לטובתה ולפעול נגד אלה שפעלו שלא כדין. עוד טענה המערערת כי יש להחיל את עקרון ההקבלה אשר מצוי בסעיף 41 לחוק. כמו כן נטען כי מאחר וספרי המערערת לא נפסלו, נטל הראיה והשכנוע על המשיב. המערערת דרשה מספקיה תעודת התאגדות, אישור רישום עוסק מורשה וניכוי מס במקור, ואף צילמה תעודות זהות של נציגי הספקים. כמו כן טילפנה למשיב לברר את ענין רישום ספקיה במשרדיו. המשיב אישר בעל פה את רישומם ורק לאחר מכן החלה המערערת את עסקיה עם אותם ספקים. גם עפ"י המבחן האוביקטיבי יש לאשר במקרה הנוכחי את ניכוי החשבוניות. מטעם המערערת הוגש תצהירו של מנהל המערערת מר איזו ארן (להלן: "ארן"). 2. תשובת המשיב: בכתב התשובה נאמר על ידי המשיב, כי המערערת קיבלה זה מכבר את חומר החקירה אשר נאסף בעניינה במסגרת ההליך. עוד נאמר על ידי המשיב כי טענת המערערת, על פיה איחר המשיב במתן ההחלטה בהשגה, הינה טענה מקוממת ולוקה בחוסר תום לב. ההחלטה ניתנה במסגרת סעד הזמנים הקצוב בדין והמשיב אף היה מוכן להכיר לפנים משורת הדין במכתב שנשלח מטעם המערערת כהשגה. ההודעה בדבר שומת התשומות נשלחה למערערת ביום 2.9.02. ביום 11.9.02 התקבל כאמור אצל המשיב מכתב מטעם ב"כ המערערת הנושא תאריך 9.9.02, בו ביקשה לקבל רשימת חשבוניות ואף ביקשה כי תרשם הודעה פורמלית של השגה. הודע טלפונית לב"כ המערערת כי ההשגה אינה השגה כדין ולכן אין המשיב מקבל אותה כהשגה. ב"כ המערערת הודיעה כי בכוונתה להגיש השגה מנומקת לאחר עיון ברשימת החשבוניות. החשבוניות נשלחו לב"כ המערערת ביום 19.9.02 והתקבלו במשרדה ביום 29.9.02. המשיב מכיר אך ורק בהשגה מנומקת בכתב בהתאם להוראות סעיף 82(א) לחוק. ביום 8.10.02 לאחר שובה של ב"כ המערערת מחו"ל, התקשרה למשרד המשיב והובהר לה כי עד כה לא נרשמה השגה שכן לא הוגשה השגה מנומקת. יחד עם זאת, על מנת שלא תחלוף למערערת התקופה להגשת ההשגה, הוסכם כי ההשגה תרשם ביום 8.10.02, לאחר קבלת הבטחה מב"כ המערערת כי במהלך אוקטובר 2002 תשלח המערערת נימוקים מפורטים. ביום 13.10.02 כתב רוה"ח של המערערת כי ברצונה של המערער להגיש השגה מפורטת ולשם כך ביקש לעיין בחשבוניות עצמן. רוה"ח ביקש אף הוא לרשום הודעה פורמלית של השגה ולאחר עיון בחשבוניות תישלח התייחסות מפורשת. ביום 12.11.02 נשלחה למערערת הזמנה לדיון בהשגה ליום 28.11.02. אולם, רק ביום 10.9.03 התקיימה ישיבה אצל המשיב בה השתתפו מר יהודה קולאל מטעם המשיב ורו"ח סלומון מטעם המערערת. רו"ח סלומון קיבל במסגרת אותה ישיבה את המסמכים שביקש והוסכם כי המערערת תגיש השגה מפורטת עד לסוף החודש. המערערת לא טרחה לקיים את הבטחתה ומעולם לא המציאה נימוקי השגה למשיב. למרות שההשגה נרשמה אצל המשיב ביום 8.10.02, נאלץ המשיב ליתן החלטה בהשגה שלא היתה מנומקת היות ונרשמה במחשב מע"מ. ההחלטה ניתנה ביום 24.9.03 אך נשלחה ביום 2.10.03, על מנת לאפשר למערערת לשגר את נימוקיה עד לסוף החודש, אולם המערערת לא עשתה כן. לכן, ההחלטה ניתנה בטרם חלפה התקופה הקצובה בחוק ממועד רישום ההשגה, כפי שהוסכם בין הצדדים, ואף זאת בכפוף להבטחה שלא קויימה לפיה תגיש המערערת השגה מנומקת. לגופם של דברים נאמר ע"י המשיב כי חקירה אשר בוצעה על ידו העלתה שהמערערת ניכתה שלא כדין תשומות כנגד חשבוניות מס, אשר הוצאו לה על ידי מספר חברות אשר הוגדרו יחד כ"מוציאות המסמכים". החשבוניות לא הוצאו כדין ולפיכך לא היתה המערערת רשאית לנכות את המס בגינן. עוד הסתבר כי המערערת ניהלה את ספרי החשבונות שלה באופן חלקי ולא ניהלה ספר כניסת טובין, כך שקשה לאמת את תוכן החשבוניות אשר ניתנו למערערת והוצגו על ידה למשיב. המשיב פרט את העובדות אשר הביאו אותו למסקנה כי החשבוניות הוצאו שלא כדין. כמו כן, נטען על ידי המשיב כי הנטל מוטל על המערערת והמערערת לא הצליחה להצביע על תשתית עובדתית, ולו לכאורה, על מנת לבסס את טענתה כי המסמכים הנחזים כחשבוניות מס הוצאו לה כדין. מטעם המשיב הוגש תצהירם של דוד שילון ממונה צוות ביקורת חשבונות במשרדי המשיב (להלן: "שילון") ויהודה קולאל, אשר שימש בזמן הרלוונטי ממונה צוות ביקורת חשבונות אצל המשיב ובמסגרת תפקיד זה דן בהשגתה של המערערת (להלן: "קולאל"). 3. דיון והחלטה: א. המועד למתן ההחלטה בהשגה: אין מחלוקת בין הצדדים כי ביום 2.9.02 הוציא המשיב למערערת את הודעת השומה, בה נאמר כי מצורפת רשימת חשבוניות אשר לא צורפה בפועל. ביום 9.9.02 פנתה ב"כ המערערת למשיב וביקשה את רשימת החשבוניות ואף ביקשה כי יראו במכתב כהודעה על הודעת השומה. בסיכומים טען המערער כי בשל מחדלי המשיב לא ניתן היה להגיש השגה מפורטת, ולכן בשלב ראשון הוגשה השגה פורמלית בלבד. ביום 13.10.02, לאחר שהמשיב שלח למערערת את רשימת החשבוניות, ביקש כאמור רוה"ח לעיין בחשבוניות. כל חומר החקירה נמסר, כדברי המערערת, רק לאחר הגשת הערעור וזאת בהתאם לצו בימ"ש. קולאל העיד כי לפעמים המשיב מזין השגות פורמליות. עולה מעדותו גם כי הוא מזין לפעמים החלטות לפני ששמע טיעונים ולפני שהפעיל שיקול דעת. לדברי המערערת, עולה מעדותו של קולאל כי המשיב מזין השגות פורמליות וכי מבחינה טכנית הוא יכול לתקן זאת מאוחר יותר. המערערת טענה כי ההשגה היחידה שהוגשה היא אותה השגה פורמלית מיום 9.9.02, אשר שילון אישר כי קיבל אותה ביום 11.9.02. לכן, טענה המערערת, כי ההחלטה בהשגה אשר ניתנה ביום 24.9.03 ונשלחה ביום 2.10.03 - ניתנה למעלה משנה לאחר שההשגה התקבלה אצל המשיב. השגה מפורטת לא הוגשה שכן המסמכים הומצאו רק אחרי הגשת הערעור, ואף המשיב עצמו לא דחה את ההשגה בשל היותה לא מפורטת. שילון העיד כי קיבל את ההשגה ביום 8.10.02 לפנים משורת הדין, למרות שלא היתה מנומקת. המערערת טענה כי הניסיון להסביר את העובדה שההחלטה התקבלה רק ביום 24.9.03 בשל היות ההשגה לא מנומקת, איננו נכון. המערערת הפנתה לע"א 5954/04 פקיד שומה ירושלים נ' משה סמי, , בו נקבע כי תכליתה של קביעת פרק זמן בו צריכה רשות מינהלית לקבל החלטה, היא בין היתר צמצום חוסר הוודאות המשפטית בה שרוי אדם כאשר טרם ניתנה בעניינו החלטה. כמו כן הפנתה המערערת לעמ"ה (מחוזי חיפה) 526/04 עדן ש.א. חברה בע"מ נ' פקיד שומה חדרה, , בה הגיע בימ"ש למסקנה כי מועד ההזנה במחשב אינו רלוונטי וכי המועד הרלוונטי הוא המועד בו התקבלה ההשגה במשרדי פקיד השומה. אינני רואה כל מקום לקבל את טענתה של המערערת בענין האיחור במתן ההחלטה בהשגה. בתצהירו העיד שילון כי הודיע טלפונית לב"כ המערערת, לאחר שקיבל את מכתבה מיום 11.9.02, כי מכתבה בו ביקשה לראות השגה פורמלית אינו מהווה השגה כדין ולכן אין המשיב מקבל אותה. עוד העיד שילון, כי ב"כ המערערת הודיעה לו שבכוונתה להגיש השגה מנומקת לאחר עיון ברשימת החשבוניות, אשר נשלחה אליה כאמור והתקבלה במשרדה ביום 29.9.02. עוד העיד שילון כי ביום 8.10.02 התקשרה ב"כ המערערת למשרד הממונה מר פסח הלפרין אשר קרא לו למשרדו והוא, שילון, הבהיר לה כי לא נרשמה השגה הואיל ואין ההשגה מנומקת. שילון העיד כי הושגה בינו לבין ב"כ המערערת הסכמה, על פיה תרשם ההשגה באותו יום, 8.10.02. זאת לאחר שקיבל הבטחה ממנה כי במהלך חודש אוקטובר 2002 תשלח המערערת נימוקים מפורטים כנדרש בחוק. עדותו זו של שילון בדבר הבנתה המפורשת של ב"כ המערערת והסכמתה לכך כי אין לראות במכתב שנשלח ביום 9.9.02 השגה כאמור בסעיף 82 לחוק, לא רק שלא נסתרה בחקירה הנגדית - אלא שהיא מקבלת תמיכה במכתבה של עו"ד שיפר ב"כ המערערת, נספח ה' לתצהירו של שילון, בו נאמר "שלום לך דוד שילון, בהמשך לשיחתנו מהיום בעניינה של הנ"ל (רמיטל בע"מ - ד.ק.) תישלח השגה מפורטת עד לסוף חודש זה בכבוד רב ובתודה ש. שיפר". תמיכה נוספת למסקנה החד משמעית כי המערערת היתה ערה לכך שעליה להגיש השגה מנומקת, על מנת שזו תתקבל על ידי המשיב, עולה גם מכך שנציגי המערערת התייצבו לדיון בפני המשיב ביום 10.9.02 והבטיחו להמציא נימוקי השגה. עובדה זו עולה מהפרוטוקול נספח ח' לתצהירו של קולאל. באותו דיון טען רו"ח סלומון כי השומה אינה מבוססת ויש לו את הנתונים המצביעים על כך. כמו כן, נרשם בפרוטוקול כי רו"ח סלומון ביקש לקבל צילום חשבוניות על מנת להגיש השגה מפורטת. בפרוטוקול נאמר כי המייצג נדרש להעביר את ההשגה עד סוף החודש. כל האמור לעיל התרחש במועד אשר אמור היה להיות היום האחרון, לפי גרסת המערערת, למתן החלטה בהשגה לאור טענתה כי 11.9.02 הוא המועד בו התקבלה ההשגה במשרדי המשיב. סעיף 82 לחוק קובע כי ההשגה צריכה להיות "בכתב מנומק". המערערת ונציגיה ידעו כאמור כי אותו מכתב שנשלח ביום 9.9.02 לא היווה כתב מנומק. לכן אף סיכמו להגיש את הנימוקים עד סוף אוקטובר 2002 ואף התייצבו לדיון ביום 10.9.03 והבטיחו גם אז להמציא נימוקי ההשגה. בנסיבות אלה אין לומר כי המשיב איחר במתן ההחלטה, לאחר שלא התקבלו אצלו נימוקי ההשגה למרות ההסכמות עם מיצגי המערערת. אין בנסיבות עובדתיות אלה דמיון לעובדות אשר נדונו בענין פקיד שומה ירושלים נ' סמי, שכן שם דובר על החלטות של פקיד השומה, אשר ניתנו אמנם במסגרת השנה הקבועה בחוק, אולם לא הוצאו לנישומים בתוך מסגרת זמן זו. לאור העדרה של השגה מנומקת ולאור ההסכמה המפורשת עליה העיד שילון, עדות אשר לא נסתרה כאמור בחקירתו הנגדית ואף נתמכה במכתב ב"כ המערערת באשר למועד הקובע לענין הגשת ההשגה ביום 8.10.02 - אין גם כל מקום להחלת הקביעה בפסק דין עדן לעיל. התוצאה היא שדין הטענה בדבר האיחור במתן ההחלטה להידחות. ב. שומת התשומות: בשלב ראשון יש לחזור על ההלכה בענין נטל ההוכחה ונטל השכנוע. לאור עמדת המשיב, על יסוד החקירות אשר בוצעו על ידו, בדבר היות החשבוניות אותן ביקשה המערערת לנכות חשבוניות שלא הוצאו כדין לפי הוראות סעיף 38 לחוק, מדובר במחלוקת שהיא לבר פנקסית. כך עולה מההלכה אשר נקבעה ברע"א 3646/98 כ.ו.ע לבנין בע"מ נ' מע"מ. ביהמ"ש קבע כי על הנישום מוטל הנטל מתחילת הדרך ועד סופה להוכיח כי החשבוניות הוצאו כדין. הובהר במסגרת פסה"ד, כי השאלה אם החשבוניות פיקטיביות או לא היא שאלה עובדתית אשר לא תמיד ניתן לבחון אותה מתוך ספריו של הנישום. בין היתר, עולות שאלות שונות כגון האם רשאית היתה מוציאת החשבוניות להוציא את החשבוניות, האם סופקה סחורה, מי סיפק את הסחורה ופרטים באשר לספקים השונים. התשובות לשאלות אלה נמצאות בידיעתו של הנישום בלבד ולא ניתן למצוא להן פתרון בספרי המערערת. מתוך חקירתו הנגדית של מנהל המערערת, אף עולה כי לטענתו הכל מופיע בהנהלת החשבונות אולם הוא לא מבין בכך ומנהל החשבונות טיפל בכך. אולם, אותה הנהלת חשבונות לא הוצגה לא בפני המשיב ולא בפני בימ"ש ומנהל החשבונות אף לא הוזמן לעדות. המערערת לא עמדה בנטל זה ולמעשה אף לא התמודדה בדרך כלשהי עם קביעות המשיב כפי שפורטו בכתב התשובה ובעדותו של קולאל. קולאל פרט בתצהירו את החקירה המקיפה אשר נערכה מטעם חוקרי המשיב, אשר במסגרתה נגבו הודעות רבות שצורפו כולן לתצהירו. מחקירה זו עלה כי המערערת ניכתה שלא כדין מס תשומות ממספר חברות בשם רוני דליה השקעות בע"מ, ס.ר. אלחרום בע"מ, ת.מ.א.ה בע"מ חברת בוני מגדלי המזרחי בע"מ, קורנל בע"מ, ניראל עבודות עפר בע"מ, ספיר דקס בע"מ, נ.מ. דרט בע"מ, סלילה ושיפוצים בע"מ וחברת הנעים בע"מ. מדובר בחשבנויות שסכום המס הכלול בהן הוא כ- 1.6 מליון ₪. מחקירתו של המשיב עלה כי החשבוניות ע"ש חברת רוני דליה השקעות נמסרו למערערת ע"י אדם בשם פייסל תושב חברון. כמו כן התברר כי חלק מהסכומים הנקובים באותן חשבוניות לכאורה נופחו במתכוון. חלק מהחשבוניות, בגינן ניכתה המערערת מס תשומות בסך של כמליון ₪, הוצאו לאחר שחברת רוני דליה השקעות כבר נמחקה, כפי שעולה מנספחים י"ב וכ"ב לתצהיר המשיב. בתמיכה לקביעות אלו צרף המשיב לתצהירו את הודעותיו של עזרא ראובן, מנהל ובעל מניות של רוני דליה השקעות. בחקירתו מיום 23.4.08, נספח מ"ד לתצהיר המשיב, אישר עזרא ראובן כי החברה אינה רשומה כעוסק מורשה ואסור לה להוציא חשבוניות מס מטעמה. עפ"י גרסתו של עזרא ראובן, כפי שעולה מהודעתו מיום 18.6.02 (נספח מ"ה לתצהיר המשיב) נוצר הקשר עם המערערת באמצעות בחור בשם פייסל, תושב חברון שאינו רשום כעוסק מורשה בישראל. עזרא ראובן העיד כי אותו פייסל הגיע אליו לאשדוד ואמר לו שהוא סוחר מתכות ומספק סחורות לחברה מחולון. הוא יכול לקנות ממנו את הסחורה במחיר מלא כאשר הכוונה היא שעזרא ראובן יפרק את הסחורה באשדוד, יעמיס את הסחורה על משאית שפייסל שלח ואותה סחורה נשלחת לרמיטל, "הסחורה נשקלת, הנהג או פייסל או איזו (איזו ארן מנהל המערערת - ד.ק.) מביא את תעודת השקילה ובסוף חודש או סיום עבודה עורכים חשבון, לאחר שהסכמנו על החשבון אני הוצאתי חשבונית מס לאיזו על כל הסכום... אני רוצה לציין שבפועל לא היתה מכירה של פייסל אלי וממני לרמיטל אלא לצורך כיסוי ברישום של רמיטל ששם ירשם שהסחורה נקנתה כביכול ממני, למרות שבפועל העסקה היתה בין פייסל ישירות לרמיטל והחלק שלי היה לתת חשבונית לרמיטל ובתמורה לחשבונית קיבלתי את סכום המע"מ ועוד עמלה מתוך הסכום ללא מע"מ. הדבר היה מוסכם עלי, על פייסל ועל איזו. את העמלה הייתי מקבל ישירות מאיזו". עוד נמסר על ידו בהודעה בעמ' 2: "פייסל סיפק סחורה ישירות למפעלים לא דרכי וכאשר הייתי מגיע לתת חשבונית מס לרמיטל, הבת של איזו שהיא מנהלת החשבונות של רמיטל היתה מוציאה לי על נייר כתוב שקילות, כמויות, סוגי החומר וסכום שצריך לרשום בחשבונית, אני רשמתי את החשבוניות בכתב יד וקישקשתי חתימה על החשבוניות של רוני השקעות". עוד עולה מעדותו של עזרא ראובן, כי בחלק מהחשבוניות נרשמו סכומים גבוהים יותר מערך הסחורה שסופקה, כאשר מדובר בלשונו ב"חשבוניות מנופחות" של רוני השקעות אשר ניתנו למערערת (נספח מ"ה עמ' 3-4). עזרא ראובן אף העיד (נספח מ"א לתצהיר המשיב) כי הוא לא רושם בספרים שכן אין לו ספרים. מנהל המערערת עצמה אישר בהודעתו מיום 15.4.02, נספח ל"ב לתצהיר המשיב, כי פייסל מחברון מכר למערערת מתכות אך חשבוניות המס היו ע"ש רוני דליה השקעות. מכאן עולה במפורש, כי החשבוניות אשר הוצאו לכאורה ע"י חברת רוני דליה השקעות אינן חשבוניות כדין בהתאם להוראות סעיף 38 לחוק. מסקנה זו זהה גם באשר ליתר החברות אשר צוינו לעיל. מעדות קולאל עולה כי תיק העוסק של ס.ר אלכרום נסגר ביום 2.2.01 ומאז לא דיווחה על עסקאות. מדובר במועד שהינו חודשים ספורים לפני המועד הנקוב במסמכים הנחזים להיות חשבוניות. תיק העוסק של ת.מ.א.ה נסגר ביום 30.8.01, תיק העוסק של קורנל ביום 31.12.01 ותיק העוסק של ספירדקס נסגר ביום 31.12.99, כלומר לפני המועדים אשר נקובים במסמכים הנחזים להיות חשבוניות. ניראל לא הגישו דוחות למשיב ונעים דיווחה על עסקאות אפס החל מחודש אוקטובר 99'. בנספח ל"ד לתצהיר המשיב, העיד מנהל המערערת כי את החשבוניות של ניראל "קיבלתי מאיזה ערבי שאינני זוכר את שמו". לגבי ס.ר אלכרום, היה מגיע אליו איברהים שאותו הכיר מחברת מתכות ירושלים והציע לו לקנות סחורה ואז הביא אליו בחור בשם ראיס משכם. הוא שילם לאיברהים והשאיר שיקים ללא שם כי ראיס אמר לו שהוא רוצה לפרוע את השיקים אצל חלפנים בשכם. גם לגבי ת.מ.א.ה וקורנל היה מגיע אליו איברהים, כל פעם עם אנשים שונים, שהציגו את עצמם כבעלי החברה והציגו ניירות. איברהים היה מתקשר למעשה בשם כל החברות. עוד יש לציין בהקשר זה כי בהודעתו של מר שטיינבוים, בעלי ניראל, נאמר במפורש כי הוא מכר חשבוניות מס פיקטיביות ואף היו מקרים שהוא נתן חשבוניות לכאלה שביקשו להפיץ אותן (נספח נ"ג לתצהיר המשיב). באשר לחברות ד.ח סלילה ושיפוצים, הנעים בע"מ ונ.מ. דרט בע"מ - נעשו ההתקשרויות באמצעות אדם בשם בדיר מואדי ג'וז, שהציג עצמו בשם רפי ואדם שלישי שאת שמו לא זכר מנהל המערערת. בהודעתו של מנהל המערערת, נספח ל"ג, נאמר כי רפי ועימאד היו מציגים לו את הניירות וכי הוא עצמו לא בדק במע"מ או עם מס הכנסה והסתפק בניירות שהציגו לו. רפי היה מגיע אליו עם הניירות יחד עם בעל חברה שהציג עצמו עם תעודת זהות. רפי היה הדומיננטי והוא היה מביא את הסחורה ואת החשבוניות ואף מקבל את התשלום בכל אותן שלוש חברות. בחקירתו הנגדית נשאל מנהל המערערת האם לא חשד כשרפי היה מגיע עם חברה חדשה וחברים חדשים ולאחר מכן הם היו נעלמים. תשובתו היתה כי "לא היה לי מושג בדברים האלה... מביאים לי מסמכים רלוונטיים שמתאימים לי ובדקתי אצל לקוחות אחרים שהם גם היו מקבלים חשבוניות כאלה אז לא היתה סיבה שאני לא אקבל... הביאו לי את כל הניירות של החברה, את התזכיר והתקנון, תעודת עוסק מורשה, אישור מרואה חשבון, רואה החשבון ואני היינו בודקים ביחד". בנסיבות אלה, מקובלת עלי לחלוטין קביעת המשיב על פיה מדובר בחשבוניות אשר הוצאו שלא כדין וכי המערערת לא ביצעה בדיקות של ממש באשר למוציאות החשבוניות. אין גם כל מקום לטענת המערערת בסיכומים, כי לא ניתן לקבל את ההודעות שצורפו לתצהירי המשיב שכן מדובר בעדויות שמיעה, וכי כוונת תקנה 10א' לא היתה להתיר צירוף של עדויות של נחקרים שונים אלא הבאת טבלאות ונתונים סטטיסטיים בלבד על מנת לבסס סכומי שומה. לטענה זו אין כל בסיס והיא נוגדת במפורש את הקביעה בע"א 4069/03 מ.ל.ר.ז שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל מכס ומע"מ. בפס"ד זה נקבע כי המשיב היה רשאי להסתמך על חקירות אשר ביצע על מנת לבסס את שומתו וכי המערערת היתה יכולה לזמן את הנחקרים למתן עדות בבימ"ש. המערערת במקרה הנוכחי לא זימנה את נותני ההודעות לחקירה ומהאמור בהן עולה באופן חד משמעי כי מדובר אכן בחשבוניות פיקטיביות. אין גם מקום לראות בדרך כלשהי את המערערת, בנסיבות אשר תוארו לעיל, כמי שעומדת במבחן האוביקטיבי אשר נקבע בפס"ד מ.ל.ר.ז, על פיו ניתן יהיה להתיר את ניכוי החשבוניות הפיקטיביות אם הוכיח הנישום כי "לא התרשל ונקט בכל האמצעים הסבירים לוודא כי החשבונית הוצאה כדין, לרבות אימות החשבונית וזהות העוסק". דרך ההתנהלות העולה מהראיות שבפני, מצביעה על כך כי מנהל המערערת לא עשה דבר על מנת לוודא כי אותן חברות אשר הוציאו לו חשבוניות בעסקאות של מליוני שקלים באמצעות מתווכים שונים - אכן היו רשאיות לעשות כן. התוצאה מכל האמור לעיל, כי דין הערעור להדחות. המערערת תישא בהוצאות המשיב בסך 10,000 ש"ח בתוספת מע"מ בצירוף ריבית והפרשי הצמדה כדין מהיום ועד התשלום המלא בפועל. מיסיםעבירות מסחשבונית פיקטיביתחשבונית