קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא ערר על שומה ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין: רקע עובדתי ביום 25.10.1998 נכרת חוזה בין עו"ד שרגא בירן ושות' (להלן - העורר) לבין מר ששון לוי (להלן - "ששון לוי"). בגדר החוזה קיבל העורר זכויות בדירות העתידות להיבנות במסגרת פרויקט של בניני דירות הידוע בשם "בית מפאי" המצוי ברחוב יפו 62 בירושלים, והידוע גם כחלקות 51 ו-63 בגוש 30050. רוב המקרקעין האמורים מצוי בבעלות ששון לוי, בית ששון בע"מ ועלש בע"מ (להלן - "המקרקעין" ). החוזה האמור משנת 1998, מפנה לחוזה קודם מיום 7.1.1990, שנחתם בין ששון לוי לבין העורר, שעניינו שכר טרחה בגין הטיפול במקרקעין ובפרויקט. לפי חוזה הרכישה התחייב ששון לוי להעביר לזכות העורר ולרשום על שמו בלשכת רישום המקרקעין חמש דירות שכל אחת מהן תהיה בת 3 חדרים, מתוך הדירות "שיגיעו למר לוי בהתאם להסכם שבינו לבין שיכון עובדים". אולם, בחוזה האמור לא נקבע מיקום הדירות בקומות הבנין. ביום 29.11.1998 הגיש העורר למשיב, הצהרה ושומה עצמית בדבר רכישת 5 דירות מגורים בפרויקט האמור וציין בהצהרתו, כי מדובר בעסקה מותלית, שמועד מימושה טרם הגיע (נספח ד' מכתב עו"ד מ' פורגס מיום 29.11.98). ביום 16.5.1999 הוציא המשיב שומות והעורר הגיש ביום 15.7.1999 השגה על השומות בכל הנוגע לשווי העסקה. ביום 5.6.2000 ניתנה החלטת המשיב, החתומה בידי מיכל נפש, מפקחת ראשית במשרדי המשיב (ראו גם נ/1), שדחתה את ההשגה. 7. לפי ההחלטה והתסקיר נ/1, קבע המנהל את המחיר של 15 חדרים, בחמש דירות לסכום של 1,200,000 דולר, ובהפחתה שטח בגין סיכון ואי-ודאות בשיעור 20%, הרי שהשווי שנקבע הוא 960,000$. עוד קבע המנהל כי הדחיה עד למימוש תהיה לתקופה של 5 שנים ובהוון של 7%, יעמוד הסכום שחייב במס על 685,000 $, ומשום כך שווי התמורה לפי שער של 4.188 ₪ לדולר, תהיה 2,868.780 ₪, הגם שלפי השומות שווי התמורה הוא 2,474,101 ₪. 8. המשיב ביסס את החלטתו, בין היתר על כך שלפי נתוני הקומות שבהן ימוקמו הדירות שיקבל העותר, העורר יקבל דירה אחת בקומה הגבוהה מתוך הדירות של ששון לוי, שניה בקומה שמתחתיה, וכך ילכו וירדו לקומות שמתחתיהן - זאת כנגד טענות העורר שמיקום הדירות בקומות השניה - אינן ידועות וטרם נקבע. 9. וגם זאת, אין מחלוקת, כי ביום 5.6.2000, ניתנה החלטה הדוחה את השגת העורר. שווי התמורה בהשגה היה גבוה מהשווי שנקבע בשומה, שהוא - 2,474,101 ₪, אך השומה לא תוקנה בהחלטה המשיב בהשגה, והשומה נותרה בסכום האמור. 10. ועוד זאת, המשיב קיבל בהחלטתו את הצהרת העורר, בענין סיכון הנובע מאי-ודאות בשיעור 20%, ותקופת דחיה של 7 שנים, כמוצהר בשומה העצמית, דהיינו בניה המיועדת למגורים, שלא לפני שנת 2005. 11. מכאן הערר שלפנינו. טענות העורר 12. העורר טוען כי חרף המאמצים של בעלי הקרקע לקדם את פרויקט הבניה, הרי שבשל העיכובים הרבים והנסיבות שנוצרו הפרויקט כולו מוטל בספק . בנסיבות שנוצרו בעיקר בשל אירועי "האינתיפאדה", פיגועי טרור וגורמים נוספים, נפגמה הכדאיות הכלכלית, לאחר ששיכון עובדים האמורה לממן ולקדם את הפרויקט "משכה ידיה" ודרשה מששון לוי לפרוע את ההלוואה שנתנה בעבור הפרויקט. בשל המחלוקות עם שיכון עובדים, מתנהלים הליכים משפטיים בערכאות שונות, ואף ננקטו הליכים הוצאה לפועל למימוש משכנתא הרובצת על המקרקעין. לעניין זה אף מונה כונס נכסים. ועוד זאת, אף קיים סיכון, בשל הזמן הרב שחלף מיום אישור התכנית, ביום 7.5.2002, שהתכנית תבוטל על ידי הרשריות. ממילא, אף בחלוף יותר משש שנים מיום אישור התכנית אין רואים את תחילת המימוש של הפרויקט, ואין לראותו בעשור הקרוב. 13. העורר טוען, כי שומת השווי בסכום של 80,000 דולר לחדר, מוטעית מיסודה, וכי היה על המשיב להביא בחשבון שיקוליו, תקופת דחייה ארוכה מזו שקבע המשיב. העורר גם מעלה השגות כנגד שיעור ההיוון שקבע המשיב. 14. הנה כי כן, העורר מבסס את עררו, ובעיקר בסיכומיו, על ארבעה ענינים ואלו הם: שומת השווי של חדר; הפחתה בשל אי-ודאות; תקופת הדחייה, בשל אי-מימוש; שיעור ההיוון. לסיכום הטענות בסיכומיו, טוען העורר שיש להעדיף את העובדות על ההשערות, וכשהעובדות טופחות על פני ההשערות, הרי שיש לבסס את השומה (המבוססות על השערות) על עובדות, אף שהן "חכמה לאחר מעשה", וכך ראוי שהועדה תעשה. 15. העורר הגיש שני תצהירים בתמיכה לערר: תצהירו של ששון לוי ותצהיר בנו, בועז בירן. מר ששון לוי לא הובא להעיד ולהיחקר על תצהירו, ואין לקבל תצהיר זה ולבסס עליו ממצאים עובדתיים. מר בעז בירן העיד ונחקר על תצהירו. 16. המשיב הגיש את תצהירו של מר גיל קובץ' והוא נחקר על תצהירו. השמאית מטעם המשיב נחקרה על חוות דעתה. על עדויות אלה ועל הממצאים העובדתיים, נפרט להלן. טענות המשיב 17. העורר טען במהלך הדיון בערר ובסיכומיו, על בסיס עדותו של מר בעז בירן, שתי טענות בענין שיעור ההפחתה מהשווי המוערך בגין אי-ודאות של הפרויקט. העורר טען כי ההפחתה שאישר המשיב בשיעור 20% צריכה לעמוד עד כדי 35%. טענה שניה היא, כי שיעור ההיוון צריך שיהיה 12%-14, אף בסתירה לשיעור ההיוון שנקב העורר עצמו בשומה העצמית. לטענת המשיב, שתי טענות אלה זכרן לא בא בהשגת העורר ואף לא בכתב הערר, ומשום כך יש בהן משום שינוי חזית, שהמשיב התנגדו לו במהלך הדיון, ומתנגד לו גם היום. משום כך, המשיב טוען, כי אין על הועדה להיזקק לטענות אלה. 18. המשיב טוען, כי בעוד שהמשיב ביסס את הערכתו לעניין שווי חדר בסכום של 80,000$ על חוות דעת שמאית, הרי שהעורר ביסס את הערכתו על שומה סתמית שלא נתמכה בחוות דעת שמאית, או כל ראיה של ממש שתתמוך בה. ועוד זאת, השמאית מטעם המשיב, פרסה לפני הועדה את בסיס הנתונים ודרך השומה בקובעה שווי של 80,000 $ לחדר, לרבות נתוני השואה עם פרויקט "מגדלי ירושלים", תוך שהפחיתה מהשווי שלו 30% הנובעים ממיקום שונה של שני הפרויקטים, הגם שיש דמיון ביניהם בנתונים רבים. 19. וגם זאת, המשיב טוען, כי העורר התעלם מתכנון עתידי של רחוב הנביאים בירושלים שהפרויקט יוקם בצדו האחד; תכנון עתידי זה יהפוך את רחוב הנביאים לטיילת תיירותית ואזורי שימור ושחזור, שתעשה את הדירות שבפרויקט למבוקשות ורצויות. 20. ועוד, ההפחתה בשל דחייה התבססה, על הצהרתו של העורר בשומה העצמית הנובעת מדחייה של 7 שנים, בעוד ששיעור היוון של 7% בשל סיכון וחוסר-ודאות, שקבעה השמאית מטעם המשיב, אף עולה על המקובל בדירות מגורים שהן בשיעור של 4%-5. 21. עוד טוען המשיב, כי העורר ממילא לא הוכיח את טענותיו ולא הצליח לסחור את נתוני המשיב ואת הערכותיו המקצועיות. בנוסף על כך, אפשר שששון לא היה יכול לסייע לעורר בהארת נקודות עובדתיות מסוימות. אולם, העורר בחר שלא להביאו כעד, והימנעותו מעשות כן, מדברת בעד עצמה. 22. שווי העסקה במקרקעין נקבע לפי אירועים וכוונות הצדדים ערב העסקה, ואין באירועים מאוחרים כדי להשפיע על שווי העסקה כאמור, לאחר המועד הקובע. 23. תקיפת חוות הדעת של השמאית מטעם המשיב לא תועיל לעורר, משלא הביאו חוות דעת מטעמו והסתפק בהעלאת טענות סתמיות. 24. וגם זאת, העורר לא הביא כל ראיה לענין מיקום הדירות בקומות הבנין, ובכך הקים עליו חזקה שהדירות יהיו בקומות גבוהות. עם זאת, השמאית לא עשתה כן ואף לא הוסיפה לשווי החדר, ערך נוסף של נוף מדירות גבוהות. 25. העורר טען לירידת מחירי הדירות עקב מצב שוק הנדל"ן בעיר ירושלים. אולם, טענות אלה לא היו אלא טענות סתמיות שלא נתמכו בראיות של ממש. שוויו של חדר לצורך המס 26. העורר טען בכתב הערר, כי שומת השווי של חדר על פי שומר המשיב, לסכום של 80,000 דולר, היא מוטעית, בנסיבות של תקופת דחייה ארוכה וכי יש להביא בחשבון השיקולים תקופת דחייה ארוכה יותר. 27. כאמור העיד מר בעז בירן, מטעם העורר. בתצהירו ובעדותו, נוספו טענות בענין חוסר ודאות. לטענתו יש להעמיד את ערך הסיכון וחוסר ודאות על 35% במקום 20% שאישר המשיב. עוד טען, כי יש להעמיד את תקופת הדחייה במימוש הפרויקט על 10 שנים ואף 15 שנים מן המועד הקובע, במקום 7 שנים, לפי שומת המשיב. 28. המשיב טוען, כאמור, כי שתי הטענות האלה הן חדשות וזכרן לא בא בשלב ההשגה, ואף לא הועלו בנימוקי הערר. בנוסף על כך, טען המשיב, כי טענות אלה סותרות את השומה העצמית של העורר. טענות המשיב מתייחסות אף לטענה חדשה בעניין שיעור ההיוון. 29. בעדותו של מר בעז בירן, העלה העד סברה שלפיה שוק המקרקעין בירושלים בכלל, ובמרכז העירוני בשנים הרלוונטיות מצביע על ירידה ניכרת במחיר המקרקעין, בעיקר בשל מצב בטחוני הנובע מפעולות חבלה וטרור בגדר "האינתיפאדה", שהחלה בשנת 2000, הגם שבאו אחרי המועד הקובע לעסקה, ואחר עריכת השומה. 30. העורר טוען, כאמור על בסיס עדותו של מר בעז בירן, כי שווי חדר צריך לעמוד על 60,000 דולר. העד מודה בעדותו כי הערכה זו אינה מבוססת על נתונים (עמוד 4 לפרוטוקול, מיום 22.6.0, ש' 7-8). עוד אומר העד כי תקופת דחייה של 7 שנים מבוססת על הערכת הצדדים לחוזה בענין הפרויקט, כי דרושה תקופה של 7 שנים למימוש הפרויקט (שם, עמוד 3, ש' 19). 31. לעומת הערכות אלה, הגיש המשיב את תצהיר של מר גיל קובץ', שהיה מעורב בהכנת החלטת המשיב בהשגה שנחתמה בידי גב' מיכל נפשי. לתצהיר צורפה חוות דעת של השמאית, גב' זעירא; 32. העורר תוקף את ההליך של ההחלטה בהשגה. לטענתו, יש פסול בכך שהעד שהעיד בפני הועדה לא היה זה שערך את השומה מטעם המשיב או זה שהחליט בהשגה - לצידו של העורר עדותו של העד מטעם המשיבה אינה אלא עדות שמיעה. 33. איננו רואים לקבל טענה זו. העד היה מעורב בהליך כולו, בתוקף תפקידו כרכז חוליית השגות, והוא זה שטיפל בהשגה והכין הצעת החלטה בהשגה לחתימתה של גב' מיכל נפשי. ההחלטה בהשגה החתומה בידי המנהל או מי שהוסמך לכך, היא, בדרך כלל, תוצאה של פעולות שונות הנעשות על ידי אנשים שונים. החלטה, כמו זו שבעייננו, צריכה נתונים, בירורים, חקירות ודרישות וחוות דעת מקצועיות. כל אלה אינם נעשים רק על ידי מי שמקבל את ההחלטה וחותמה בחתימתו. ההחלטה היא אוסף של פעולות שעושים נושאי תפקידים שונים המסייעים לרשות המוסמכת לקבל את ההחלטה הדרושה על פי דין. בסופו של דבר, הרשות מקבלת את ההחלטה על פי הנתונים שמובאים לפניה, וההחלטה היא שלה, הניתנת על פי סמכותה בדין. משום כך, בבחינת הענין, איננו רואים כל פסול בהחלטה בהשגה, מן ההיבט הפורמאלי. 34. השמאית מטעם המשיב, צביה זעירא, עובדת מס הכנסה ומיסוי מקרקעין, שמה את שווי חדר ב - 80,000 דולר, והפחיתה 20% בגין סיכון ואי-ודאות, וקבעה היוון של 7% בשל דחיה של 5 שנים עד המימוש (ראו נ/1). 35. בעדותה ביום 5.7.2006, אומרת השמאית זעירא, כי השומה שקבעה התבססה על השוואת מחירים של חדרים "מהמעגל הקרוב", של בנינים ישנים ובנייני "מגדל ירושלים" באזור המשולש בן יהודה - יפו - המלך ג'ורג'. עוד אמרה, כי לא ניתן למצוא בתים להשוואה מדויקת. לעומת זאת, במגדלי ירושלים נעים מחירי החדרים בין 110,000 ל - 124,000 דולר. השוואה נוספת עם מגדלי רג'ואן "ברחוב כי"ח ומגדל אוריאן" בכתובות אגריפס ויפו - בדירות ישנות הממוצע באזור האמור הוא 62,000 דולר לחדר (עמודים 14-15). השמאית לא עשתה השוואה עם פרויקט אחר שבו שווי חדר אחד עולה על 200,000 דולר. לטענתה ההשוואה עם "מגדלי ירושלים" היא נכונה, כי מדובר במגדלי מגורים, שטחים מסחריים ומשרדים וגם שטחי חניה. עם זאת, אומרת העדה, כי הפחיתה 20% משווי חדר בסיסי, בשל מרחק, ואילו בהשוואה עם מגדלי ירושלים היא הפחיתה 30% משווי חדר בסיסי. כשהחסם התחתון הוא שווי של 62,000 דולר לחדר במבנים ישנים (שם, עמוד 16, ש' 1-12). לשון אחרת, כך לדבריה, המחיר הבסיסי לחדר שהיא קבעה בהשוואה לדירות במגדלי ירושלים, היה 110,000$ לחדר, אינו מתייחס לקומות הגבוהות בפרויקט, אלא לקומה סטנדרטית. אילו היתה ממקמת את הדירות בקומות הגבוהות, כי אז שווי החדר שהיתה קובעת היה גבוה-יותר (שם, עמוד 18,ש' 12-16). 36. השמאית הוסיפה בעדותה, כי הפחתה בשל סיכון בשיעור 20% הוערכה גם בהצהרת העורר, וזו התקבלה על ידי השמאית והרשות המוסמכת. 37. העדה נשאלה על שיעור ההיוון והיא השיבה. "בדירות מגורים מקובל שיעור היוון בין 4 ל-5 אחוז. אני נתתי 7% בגלל נושא הסיכון ואי-ודאות" (עמ' 21, ש' 22-23). זאת, תוך התייחסות להיקף הפרויקט (10 דירות בכל קומה). 38. ועוד זאת, בקביעת ההפחתה של 20%, הביאה בחשבון אלמנטים שונים, ובין השאר, סיכון, אי-ודאות, לרבות אי-ודאות הנובעת מהליכי התכנון, כאשר התכנית היתה במועד השומה בשלב של דיון בועדה הארצית לתכנון ולבניה עקב ערר על החלטת הועדה המחוזית. אחוז זה הביא בחשבון את הגדרת הפרויקט כ"ייחודי" (שם, עמוד 23, ש' 1-3). 39. הנה כי כן, בפני השמאית מטעם המשיב, עמדו נתונים שעליהם ביססה את שומתה לענין שווי חדר לצורך המס. נתונים אלה התייחסו לגוף הפרויקט שהוא מגדל מגורים יוקרתי, ברחוב שהתכנון העתידי שלו מבשר אך טובות לפרויקט, למצער, מצד רחוב הנביאים. לפי שיטת ההשוואה עם בנינים דומים במעגל הקרוב, ובעיקר מגדלי ירושלים, היקרים יחסית, אך בהפחתה סבירה של 30% (עמ' 15 לפרוטוקול מיום 5.7.2006). ההשוואה בין המחיר שהציעה לבין מחירי חדר בדירות ישנות, אף היא נכונה וסבירה. 40. עדותה של השמאית היתה מקצועית ומבוססת, ולא באה מצד העורר חוות דעת מקצועית נוגדת, שניתן לבסס עליה ממצאים ומסקנות. העורר הביא את בנו לעדות, אך זו עדות של מי שאינו שמאי, שהפנה אותנו דוקא לנסיונו הרב של העורר כעורך דין רב נסיון ופעלים בתחום הנדל"ן. אולם, העורר לא העיד וגם ששון לוי לא הובא להעיד, אף אם שניהם אינם שמאים. 41. מסקנתנו היא, כי השומה מטעם המשיב מבוססת היטב. עדות השמאית וחוות דעתה לא נסתרו ואין בידינו כל יסוד שלא לקבלה, בכל הנוגע להערכת השווי של חדר בפרויקט. שקלנו בעניין זה שיקולים מקצועיים על פי הנתונים השונים, ואנו מקבלים את שומת המשיב לעניין מחיר חדר בדירות שעתיד העורר לקבל, גם לעניין מיקום הדירות שהתבסס על נתונים נכונים. אין אנו סבורים, כטענת העורר, כי בפני השמאית לא עמדו מספיק נתונים או לא כל הנתונים. הפחתה בשל סיכון, אי-ודאות והיוון 42. עמדת המשיב היא שאין להיזקק לטענות העורר במהלך הדיון בערר ובסיכומיו, שזכרן לא בא בהשגה או בכתב הערר. בחינת הערר וההשגה מעלים, כי המשיב צודק בטענות אלה. אולם, למעלה מהצורך ובשל העובדה שבשומת המשיב והעדויות מטעמו עלו שני ענינים אלה: הפחתת סיכון ואי-ודאות ושיעור ההיוון, שהם בבסיס השומה, אנו רואים להתייחס לשני עניינים אלה, ולו "למעלה מן הצורך". 43. שיעור ההפחתה מחמת סיכון הוא השיעור שעליו הצהיר העורר בגדר השומה העצמית. ההשגה שהגיש העורר לא כללה את שיעור ההפחתה האמור. לשון אחרת, המשיב קיבל, למעשה, את ההפחתה המוצהרת המבוססת על דחייה של 7 שנים במימוש הפרויקט, ואכן השמאית מטעם המשיב קיבלה את תקופת הדחייה האמורה, הגם שבעדותה היא מעידה על כך שתקופת הדחייה המקובלת בדירות מגורים היא 4 עד 5 שנים. ועוד זאת, תקופת דחייה של 7 שנים בפרויקט האמורה, היא התקופה שהצדדים לחוזה הפרויקט העריכו אותה כתקופת דחייה סבירה עד למימוש. אנו סבורים, כי תקופת דחייה של 5 עד 7 שנים היא תקופה סבירה בפרויקט מורכב ומסובך, שאליו נלווים קשיי תכנון של הפרויקט ומיקומו במרכז העירוני (המע"ר). אמת הדבר, שאם הפרויקט היה מתוכנן להיבנות במגדל של מגורים, משרדים ומסחר, בקומות חריגות ובלתי מקובלות בעיר ירושלים, אפשר היה להניח שההתנגדויות של גורמים רבים, לא היו מאפשרים לגורדי שחקים לקום בירושלים והתוצאות היו עיכובים רבים באישור הפרויקט. אולם, לא כך המצב בענייננו, וכאמור עיכוב של עד 7 שנים הוא סביר לחלוטין. 44. ועוד זאת, אפשר שהמציאות טופחת על פני ההערכות השונות, ובדיעבד מתברר כי 7 שנים של עיכוב, התבססה על הערכה אופטימית. אולם, אנו בוחנים את העסקה במקרקעין לפי מועד ביצועה, ולא על פי נסיבות ואירועים שחלו בפועל אחרי מועד העסקה. כאמור, גם הצדדים לעסקה, שהם אנשי נדל"ן ובניית פרויקטים אף הם סברו כך. 45. משום כך, אין למצוא פגם בהערכת השמאית זעירא של 7 שנים. ב"כ המשיב מפנה לפסק הדין בת.א. 1505/99 איריס אסלן נ' מדינת ישראל , וע"א 161/79 שר האוצר נ' ההברט זילברשטיין ואח', שבהם נקבע היוון של 5% או 6% בדחיה של 5שנים. אכן, כל מקרה ונסיבותיו המיוחדות. בענייננו לא מצאנו כל פגם בקביעת שיעור היוון של 7% בדחיה של 5-7 שנים, שהוא גדול יותר משנקבע במקרים אחרים. 47. לא מצאנו, אפוא, כל יסוד בראיות להפחתה בגין סיכונים שונים, כנטען על ידי העורר - עד 35% או להיוון בשיעור 12%-14 (ראו סיכומי העורר). פשיטא, שאין בסיס לשיעורים אלה ולא הובאו ראיות שיסתרו את קביעות המשיב. 48. משהגענו לתוצאה זו, אין לנו צורך להכריע, אם העורר שינה חזית או הרחיבה. סיכום 49. לאור האמור, אנו דוחים את הערר, על כל חלקיו. 50. העורר ישלם את הוצאות המשיב ושכר טרחת עורך דינו בסכום של - 10,000 ₪ בתוספת מע"מ כדין ובתוספת הפרשי הצמדה ורבית כחוק. מיסיםמקרקעיןשומהמיסוי מקרקעיןעררועדת ערר