קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא מסירת ידיעות לא נכונות ללא הסבר סביר: השופט לרון: זהו ערעור המדינה על זיכויים של המשיבים בדין. המשיבים, חברה ומנהלה, הובאו לדין באשמת מסירת ידיעות לא נכונות ללא הסבר סביר, עבירות לפי סעיף 117א (3) לחוק מע"מ בכך שדחתה מס לגבי 12דיווחים שהעבירה למע"מ. לא היתה מחלוקת בין הצדדים בקשר לעובדות והמחלוקת התמקדה בשאלה משפטית שהיא גם נשוא הערעור. המשיבה התקשרה בחוזה עם חברת מכתשים דרום בע"מ לפיו התחייבה לספק עבודה של הרכבה והרצה של מתקן ייצור במפעל החברה. לפי החוזה היו התשלומים צריכים להתבצע לפי קצב התקדמות העבודה אם כי לאחר זמן מה הוגשו החשבוניות שהוגשו ונעשו התשלומים לפי כמויות כח האדם, לסוגיו השונים, שסופקו ע"י המשיבה מדי חודש בחודשו לחברה. השיטה שהונהגה בפועל היתה שבסוף כל חודש הגישה המשיבה חשבון לחברה שבו פורטו כאמור סוגי העובדים, מספר השעות שכל אחד מהם עבד והשווי הכספי של עבודתם. החברה בדקה את החשבונות, הכניסה בהם תיקונים ולאחר מכן, בחודש שלאחר מכן, אישרה אותם. לפי החשבון המתוקן והמאושר הגישה המשיבה חשבונית אותה כללה בדיווח, בהתאם להוראות החוק, בחודש שלאחר מכן. כתוצאה מכך נעשה הדיווח לא בחודש שלאחר אספקת העובדים אלא בחודש שלאחר אישור החשבון ונוצר הפרש של חודש שהוא נושא המחלוקת בין הצדדים, בעוד שהמדינה טוענת שעל המשיבה היה לכלול את הדיווח עבור עבודות שבוצעו בחודש שלאחריו, ומשלא עשתה כן עברה את העבירות שיוחסו לה, המשיבה טוענת כי הדבר היה בלתי אפשרי לפני אישור החשבונות ולכן הדיווח צריך היה להעשות, כפי שנעשה, בחודש שלאחר אישור החשבון. בית המשפט קמא קיבל את עמדת המשיבה וקבע כי הדיווח כפי שנעשה ע"י המשיבה לא היווה הפרה של הוראות החוק. סעיף 24לחוק מבחין, כפי שציין ביהמ"ש קמא, בין שלשה סוגים של עסקת מתן שירות. שירות חד-פעמי שמסתיים עם נתינתו, שירות שניתן חלקים חלקים ושירות שנתינתו מתמשכת ושלא ניתן להפריד בין חלקיו. בית המשפט קמא סבר כי מדובר במקרה זה בשירות מהסוג השלישי, כלומר בשירות מתמשך שלא ניתן להפריד בין חלקיו. ולכן לא נהגה המשיבה שלא כדין שכן ברור שאת התשלום קבלה רק לאחר אישור החשבון. יחד עם זאת קבע בית המשפט קמא כי גם אם מדובר בשירות שניתן חלקים חלקים, ואז צריך לדווח על כל חלק עם נתינתו, כלומר בכל חודש על מתן השירות שניתן בחודש הקודם לו, אזי תיחומו ושיעורו של אותו חלק לא ניתן היה להקבע לפני אישור החשבון ולכן לא נהגה המשיבה בניגוד לחוק בכך שדיווח על כל חלק לאחר תיחומו וקביעתו, כלומר לאחר אישור החשבון. השאלה המתעוררת היא ללא ספק חשובה ועקרונית ומתייחסת למועדי החיוב בתשלום המס והדווח בעיסקאות מתן שרותי קבלנות לביצוע עבודות טכניות, בין לביצוע העבודות ובין באספקת כח אדם לביצוען שנמשכות פרק זמן ממושך ושהתמורה עבורן משתלמת על פי תשלומים חלקיים או חודשיים, סוג שירות שהוא נפוץ מאוד ומן הראוי לקבוע לגביו הוראות ברורות וחד משמעיות. סעיף 24לחוק מס ערך מוסף קובע: "בשירות חל החיוב במס עם נתינתו; ניתן השירות חלקים חלקים, חל החיוב על כל חלק שניתן, ובשירות שנתינתו מתמשכת ושלא ניתן להפריד בין חלקיו - עם גמר נתינתו". עם זאת נקבע בסעיף 29לחוק חריג, בין היתר לגבי שירות שנתינתו מתמשכת ולא ניתן להפריד בין חלקיו, לפיו אם שולמו סכומים כלשהם על חשבון התמורה לפני מועד החיוב, כלומר לפני גמר נתינת השירות, יחול החיוב לגבי כל סכום ששולם בעת תשלומו. השאלה הראשונה היא, איפוא, אם מדובר בשירות שניתן חלקים חלקים או בשירות מתמשך שלא ניתן להפריד בין חלקיו. בית המשפט קמא קבע שיש להכריע בשאלה זו על פי מהות העיסקה ולא על פי הצורה הטכנית של הגשת החשבוניות ונראה לי שאין ספק שבית המשפט קמא צדק בכך שכן החוק קובע את הוראות החיוב לפי סוגים שונים של עיסקאות ולכן יש ליישם את הוראותיו לפי מהות העיסקה ולא לפי העובדה שהוגשו חשבוניות חלקיות. ביהמ"ש קמא אף קבע כי אין לראות בעובדה שהוגשו חשבונות חלקיים כמעידה בהכרח על כך שמדובר בשירות שניתן חלקים חלקים ומצא תימוכין למסקנתו בהוראות סעיף 29הנ"ל שבו נקבעו הוראות לגבי שרות שנתינתו מתמשכת ולא ניתן להפריד בין חלקיו אם שולמו סכומים כלשהם על חשבון התמורה ומכאן עולה שעצם ביצוע התשלומים על חשבון התמורה אינו הופך בהכרח את השירות לשירות הניתן חלקים חלקים. במאמר מוסגר ניתן להוסיף כי יש לקבוע את החיוב לפי מהות העיסקה ולא לפי מהות העוסק כפי שנקבע גם בפסה"ד בענין א.מ.י. (ע.ש. ת"א 158/90שהעתקו צורף לתיק). מהות העיסקה במקרה הנוכחי היא מתן שירות, בין אם מדובר בשירות של הרכבה והרצה של מתקן ובין אם מדובר בשירות של אספקת כח אדם לביצוע ההרכבה והמרצה. אמנם ניתן לראות בשירות של הרכבת מתקן שירות רגיל מהסוג הראשון הנזכר בסעיף 24שהחיוב במס חל עם נתינתו אבל עצם העובדה ששירות מסוג זה נמשך פרק זמן ממושך, מצדיקה לשינוי לסוג של שירות שנתינתו מתמשכת ושגם בו, בכפוף לחריג בסעיף 29שפורט לעיל, החיוב חל עם גמר נתינתו. התשובה לשאלה אם ניתן להפריד בין חלקיו היא קצת מורכבת יותר שכן מצד אחד מדובר במתקן גדול ומורכב שאי אפשר להפריד בין חלקיו ומצד שני עצם מתן השרות, בייחוד אם מדובר בשרות של אספקת כח אדם, ניתן לחלוקה לא רק על בסיס יחידות או חלוקה פיזית אלא גם על בסיס של חלוקה לזמנים, כך שאם ניתן, למשל, שירות של אחזקה למשך שנה, אפשר לומר שניתן לחלקו לחלקים לפי התיקונים המבוצעים בכל חודש. עצם הגשת חשבונות חלקיים אינה קובעת, כאמור, שיש לראות את השירות כשירות שניתן חלקים חלקים ויש בסיס לקביעה שמדובר בשירות מתמשך שלא ניתן להפריד בין חלקיו לאחר שמדובר לא בשירות שוטף אלא בהרכבה של מתקן שלם וראה בענין זה את האמור בספרם של פרופ' י. גרוס ואברהם אלתר, מסר ערך מוסף, בעמ' 238כי שירות בו נקבעים התשלומים לפי קצב ההתקדמות אין לראותו כשירות שניתן חלקים חלקים. כדי למנוע את התוצאה של דחיית החיוב בתשלום המס, במקרה כזה, לפי סעיף 24 לחוק עד גמר נתינתו שעשוי להידחות לזמן רב, נקבעו הוראות סעיף 29שמחייב בתשלום המס על כל סכום שנתקבל על חשבון התמורה בעת תשלומו, אבל אין להחמיר עם האזרח מעבר לכך ולהטיל עליו את החיוב במס לפי חלוקה בלתי רציונלית של קביעת חלקים לפני מועד התשלום. נראה לי שיש מקום גם להסכים גם עם קביעתו של השופט השלום המלומד כי אף אם יש מקום לראות בשירות שניתן חלקים חלקים, שכל חלק ממנו תואם לחשבון החלקי שהוגש, גם אז צדק שהשופט המלומד בקובעו כי גם במקרה כזה החיוב חל על כל חלק רק אם תיחומו וקביעתו ולכן יש מקום לראות את נתינתו רק אם קביעת היקפו ותיחומו וקביעת שוויו של החלק שבאים לידי ביטוי באישור החשבון, ולכן גם בדרך זו מגיעים למסקנה שהמשיבה לא איחרה בדיווח שדיווחה לשלטונות מע"מ לפי מועדי אישור החשבונות. ההגיון מחייב את המסקנה לקביעת כל חלק, שאין דרך אחרת לקבוע את מחירו אלא לפי סכום החשבון שהוגש בקשר אליו, מושלמת ונעשית אפשרית רק עם אישור החשבון שקובע את היקפו ומחירו של אותו חלק. נראה לי שיש עוד מקום להוסיף, כאשר מדובר בהפרש של חודש אחד וכשאין טענה שהדיווח נעשה כפי שנעשה על מנת לדחות את מועד תשלום המס ושלא בתום לב, כי יש להתחשב בדרישות החיים וניהול העסקים ולא להטיל משימות שקשה לעמוד בהן כאשר החשבוניות הוצאו והוגשו בפועל לאחר שקודם לכן הוגש ואושר מה שנקרא טופס אישור חשבון קבלני. קביעת החיוב ומועדי הדיווח לפי שיטת שלטונות מע"מ יחייבו שינוי ותיקון הדוחות מדי חודש בחודשו, לאחר אישור החשבונות, דבר שיגרום רק לסירבול ולהכבדה על האזרח מחד ועלול להיות גורם לטעויות ולצורך בתיקונים חוזרים ונשנים מאידך, בעוד שהוצאת החשבוניות והדיווח לאחר אישור החשבון מונעים כל זאת ובפועל אף לא ניתן לאזרח כל יתרון בשיטה זו כי הוא ממילא מקבל את התשלום רק אחרי אישור החשבון ולכן לא מחזיק בידיו כספים שמגיעים למע"מ מעבר לתקופה שנקבעה בחוק. לכן אני מציע לדחות את הערעור ולאשר את פסק דינו של בית המשפט קמא. א. לרון - שופט השופט י. פלפל: אני מסכים. י. פלפל - שופט השופט י. בנאי: אני מסכים. י. בנאי - שופט לכן הוחלט לדחות את הערעור ולאשר את פסק דינו של בית המשפט קמא. ניתן היום: 12/01/94 א. לרון י. בנאי י. פלפל אב"ד שופט שופטמיסיםמע"מ (מס ערך מוסף)