האם מחילת חוב במועד מאוחר יותר היא עסקה נפרדת המחויבת במס מכוח עצמה ?

האם מחילת חוב במועד מאוחר יותר היא עסקה נפרדת המחויבת במס מכוח עצמה ? הרקע לערעור 1. המערערת היא חברה העוסקת ביבוא ומסחר בבדים. במסגרת ביקורת שנערכה למערערת במס הכנסה הגיעו פקיד השומה והמערערת להסכם פשרה לפיו יראה חוב בסכום של 2,808,963 ₪ שהיה למערערת כלפי ספק-חוץ שלה, כנמחל על ידו. בהסתמך על הסכם הפשרה, הוציא המשיב למערערת שומה במסגרתה טען כי מה שהוסכם כפשרה עם פקיד השומה הוא למעשה ויתור של ספק-החוץ על חוב המערערת כלפי החייב במס לפי סעיף 12 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: "החוק"). טענת המערערת הייתה מנגד כי מחילת החוב של ספק-החוץ אינה באה בגדרן של "תרומה, תמיכה, או סיוע אחר" המפורטים בסעיף 12 לחוק ומכאן שאין היא חבה בתשלום מס ערך מוסף, על המחילה. השגתה של המערערת נדחתה ומכאן הערעור. טענות המערערת 2. לטענת המערערת, גם אם הייתה מחילה של ספק-החוץ על חוב שחבה לו, אין בכך משום "תרומה, תמיכה או סיוע אחר" כמפורט בסעיף 12 לחוק. המשיב ניסה ל"התרחק" מהגדרת מחילת החוב הנטענת כ"תרומה'' או כ"תמיכה" ומצא מפלט בסיווג מחילת החוב כ"סיוע אחר". ברם, ב"סיוע אחר" קיים רכיב בסיסי שישנו גם בתרומה ותמיכה, והוא הכוונה לעזור לצד נתמך וחלש. במחילת חוב בין שני גורמים עסקיים אין מטבע הדברים כוונה וולונטרית - פילנתרופית לתרום ולסייע לצד העסקי השני, ויש להניח שמחילת החוב (גם אם הייתה) נבעה ממניעים עסקיים גרידא ואינה נכנסת לגדרו של סעיף 12 לחוק, כאמור. דברים אלו נכונים במקרה זה על דרך קל וחומר, כאשר מחילת החוב הוסכמה רק כפשרה בין פקיד השומה למערערת ולא בין המערערת לספק-החוץ והיא אינה מלמדת כי אכן ספק-החוץ מחל על חובו למערערת. המערערת הוסיפה כי לו היה מקום לחייבה גם במע"מ בגין ההסכם עם פקיד שומה, חזקה על פקיד השומה שהיה עושה הסכם משולב המאחד את החיובים במע"מ ובמס הכנסה. משלא נעשה הסכם משולב כזה, חזקה שהוסכם בין המערערת לרשות המסים שאין ההסכם גורר אחריו חיוב נוסף במע"מ, וגם מטעם זה דין השומה להתבטל. טענות המשיב 3. לטענת המשיב, פרשנות המערערת למושג "מחילת חוב" וטענתה כי מקרה זה אינו חוסה תחת סעיף 12 לחוק אינה עולה בקנה אחד עם מילות הסעיף, תכלית החוק ופסיקת בתי המשפט בסוגיה. סעיף 12 לחוק חל כאשר מתקיימים שני תנאים מצטברים: האחד, כי ניתן "תרומה, תמיכה או סיוע אחר", והשני שאלה נתקבלו בידי "עוסק". שני התנאים מתקיימים במקרה זה. פועלו של הסעיף הוא בהרחבת בסיס המס, בכך שרואים את התקבולים שנתקבלו אצל העוסק כחלק מעסקאותיו. לשונו של הסעיף ברורה וחד-משמעית במסגרתה לא קיימת הבחנה בין סוגי התקבולים האמורים ברישא לסעיף והוא חל גם על תשלומי תמיכה שקיבל עוסק שלא לצורך ייצור הכנסה, אלא במישור ההוני או למטרה שאיננה מסחרית. כל אותם תקבולים יחשבו כחלק ממחיר עסקאותיו של העוסק שקיבלם. לפיכך, במקרה זה, אין עוררין כי מחילת החוב לא הייתה למטרת תרומה או תמיכה פילנתרופית במערערת, וניתן לסווג את מחילת החוב כתקבול הוני שאינו למטרה מסחרית ולכן היא נחשבת כחלק מעסקאות המערערת החבים במס מכוח החוק. 4. המשיב הוסיף כי סעיף 3(ב)(1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), תשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע כי "אדם שבשנת מס פלונית נמחל לו חוב או חלק ממנו, והחוב נובע מהוצאה שניכוייה הותר בבירור הכנסתו החייבת, יראו את החוב כחלק מהכנסתו באותה שנה". בפסיקה בענייני מע"מ נקבע ביחס לסעיף זה, כי יש לפרש את המונח "מחילה" על פי משמעותו הרגילה והפשוטה של המונח ואין לצמצם את משמעותו רק לפקודה, כיוון שצמצום שכזה אינו עולה בקנה אחד עם השאיפה להרמוניה חקיקתית, במיוחד לאור העובדה שהן הפקודה והן החוק הינם חלק מהענף המשפטי של דיני המס. לפיכך, אין ליצור הבחנה מלאכותית בין "מחילת חוב" לצרכי מס הכנסה לבין "מחילת חוב" במע"מ. בניגוד לטענת המערערת כי אין עסקינן בתקבולים "חיצוניים", המהווים מרכיב חיוני להיותה של מחילת החוב "תרומה, תמיכה או סיוע אחר" בהתאם לסעיף 12 לחוק, הלכה פסוקה היא לעניין חבות במע"מ, כי תקבולים שבעין ותקבולים רעיוניים, חד הם. על כן, לא רק שניתן לראות במחילת חוב סיוע רעיוני, אלא שמחילת חוב מהווה, כשלעצמה, סיוע רעיוני הנופל לגדר סעיף 12 לחוק. במקרה זה, מדובר, אפוא, למעשה בשתי עסקאות. העסקה הראשונה שהושלמה עם חיוב המס ותשלומו, והעסקה השנייה - המחילה שאף היא מחויבת במס. 5. המשיב הוסיף כי המערערת לא ביקשה מפקיד השומה כי ההסכם יכלול גם חבות במע"מ ולפיכך בהעדר כוונה של הצדדים עובר לחתימה על הסכם השומה להחיל גם חבות במע"מ, לא ניתן לקבל את טענת המערערת בעניין זה. מה גם שהמערערת הייתה מיוצגת על ידי רו"ח אשר חתם על הסכם השומה בשם המערערת, כך שלא ניתן לטעון כי לא הייתה למערערת ידיעה בעניין החבות במע"מ בגין מחילת החוב. מהכלל אל הפרט 9. במקרה זה, אין מחלוקת כי המערערת דיווחה במסגרת הדו"ח הכספי שלה לשנת 2010 (ביאור מס' 12) על מחילת חובות לספק-חוץ בסך של 2,808,963 ₪; אין מחלוקת שבגין הקטנת העסקה, המערערת נשאה בתשלום הפרשים למס הכנסה; אין מחלוקת שלא בוצעה כל עסקה אחרת בין המערערת ובין ספק-החוץ, אלא כי מחילת החוב בוצעה באותה עסקה ממש; ואין מחלוקת כי המערערת שילמה את מלוא המע"מ שנתבקש בגין ביצוע העסקה המקורית ללא סכום המחילה. המחלוקת היחידה בין הצדדים היא האם ניתן להשקיף על מחילת החוב במועד מאוחר יותר כעסקה נפרדת המחויבת במס מכוח עצמה, ובעניין זה דעתי כדעת המערערת. אין המדובר בשתי עסקאות נפרדות, ועל פניו חתייחסות לאותה עסקה כשתי עסקאות נפרדות רק לצורך הטלת מס, אינה נכונה, והיא מפספסת את תכלית החוק ואת העיקרון של תשלום מס אמת. התוצאה היא, אפוא, כי הערעור מתקבל, ואין חיוב במע"מ על מחילת החוב. המשיב ישלם למערערת את הוצאותיה בסך 40,000 ₪. מחילת חובשאלות משפטיותמיסיםחוב