המועד הקובע לצורכי מס מכירה

קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא המועד הקובע לצורכי מס מכירה:

צבי פרידמן, רו"ח



העובדות הרלוונטיות


להלן עיקרי העובדות הצריכות לענייננו המתבססות, בין היתר, על כתב הפלוגתאות והמוסכמות שהגישו העוררים והמשיב לוועדה ועל המסמכים שצורפו בהסכמה כנספחים א-ז לכתב הפלוגתאות והמוסכמות:



ביום 29.12.99 נחתם זיכרון דברים (להלן: "זיכרון הדברים") לרכישת קומת משרדים בשטח של כ-530 מ"ר ברוטו בבנין הנבנה ע"י המוכר בחלקות (מאוחדות) 808 ו-810 בגוש 61896 ו- 17 מקומות חנייה (נספח ד' לכתב הפלוגתאות והמוסכמות). סוכם עוד כי המשרדים יהיו בקומה ג' של הבנין.

זיכרון הדברים נחתם בין ד. דוידוף חברה להנדסה ובנין בע"מ (להלן: "המוכר") לבין נתן מרגולין החזקות בע"מ, לוזי מרגולין החזקות בע"מ, שי מרגולין החזקות בע"מ ו- ירון שורק החזקות בע"מ (להלן: "הקונים").


ס' 5 לזיכרון הדברים קובע כי "אם לא ייחתם הסכם מפורט בין הצדדים תוך 10 ימים מיום חתימת זיכרון דברים זה, ולא ישולם עם החתימה התשלום הראשון עפ"י הוראותיו, יראה זיכרון דברים זה כבטל ומבוטל ולמי מהצדדים לא תהיה כל טענה ו\או תביעה כלשהי מהצד האחר בגין זיכרון דברים זה מהצד האחר, המו"מ שקדם לו ו\או כל קשר משפטי ו\או אחר ביחס לנכס."
כחודש ימים לאחר החתימה על זיכרון הדברים נחתם ב-25.1.00 הסכם כתוב מפורט בין הצדדים, המעגן את זיכרון הדברים בפרוטרוט (נספח ה לכתב הפלוגתאות והמסוכמות). ההסכם המפורט מגדיר את הנכס מושא הממכר כ"קומת משרדים בשטח של כ -525 מ"ר ברוטו בבניין בקומה ג'..." (להלן: "ההסכם הראשון" או "ההסכם המפורט")

ההסכם המפורט מציין כי קיימת אפשרות להגדלת הבניין בעתיד ל-12 קומות ולא תידרש הסכמת הקונה להגדלת הבנייה. בנוסף אם על פי כל דין תידרש חתימת הקונה לצורך הגדלת הבנייה הרי שזה יחתום על כתבי ההסכמה עם דרישתו הראשונה של המוכר.


ביום 9.2.00 (כשבועיים לאחר חתימת ההסכם הראשון) אישר המוכר לקונים, בכתב יד, כי הוגשה תכנית חדשה "לתוספת של 5-6 קומות לתב"ע המאושרת ס"ה הבניין יהיה 12-13 קומות". במסמך זה מציין המוכר כי יאפשר לשנות את מיקום הקומה לקומה ה' בבניין הנבנה ללא תמורה לשינוי (בהנחה ואכן יחליטו לשנות את מיקום הקומה). (להלן: "מכתב התיקון לחוזה")(נספח ו לכתב הפלוגתאות והמוסכמות).




בתאריך 25.12.01, כשנתיים לאחר ההודעה האמורה לעיל, תוקן ההסכם הראשון בכתב והוסכם "כי מיקום קומת המשרדים הנרכשת ע"י הקונה ישתנה ובמקום קומה ג'... יבוא קומה ה'" (להלן: "ההסכם השני").




המשיב לא קיבל את השומות העצמיות של העוררים וקבע במכתבו מיום 16/7/2002 כי "העסקה כעסקת חליפין לכל דבר ועניין לפיכך העסקה חויבה במס בהתאם". העוררים הגישו השגה בתאריך 26/8/02, וב-23/7/03 ניתנה החלטת בהשגה ובה דחה המשיב את ההשגה וקבע כי "ההחלטה שניתנה ביום 9/7/2003 לעניין מס שבח ומס רכישה מתייחסת גם למס מכירה". מכאן הערר שלפנינו.




מאוחר יותר, כפי שעולה מסיכומי המשיב, הסכים המשיב לא לחייב את החלפת הקומה במס שבח ובמס רכישה אלא רק במס מכירה. כלומר, לא לראות בהחלפת הקומות כעסקת חליפין אלא ביטול עסקת רכישת קומה ג' ורכש של קומה ה' במועד ההסכם השני (בו חל מס מכירה).



זאת כחלק מהסכמתו להחיל בענייננו, ומבלי לקבוע תקדים בעניין לגבי רוכשי נכסים עסקיים
עתידיים, את הוראת ביצוע מס שבח 20/97 – "החלפת רכישת דירה חדשה למגורים לפני גמר בנייתה" (להלן: "הוראת ביצוע – החלפת דירת מגורים").



יש לציין עוד כי, כפי שעולה מכתב הפלוגתאות והמוסכמות, המשיב אינו טוען ליחסים מיוחדים בין הצדדים.




ברמה הפרוצדוראלית יצוין כי לעניין נשוא הדיון אוחד במסגרת ערר זה גם וע 1185/07 וקסמן גוברין נ' מס שבח ת"א 3 (להלן: וקסמן גוברין), בו ההתרחשויות זהות לאמור לעיל, למעט העובדה שהקומה המהווה את הממכר הראשוני הינה קומה ד' והקומה התחליפית הינה קומה ו' (במקום קומות ג ו– ה במקרה המתואר לעיל בהתאמה). על אף האמור, לא צורפו לתיק במסגרת הנספחים שצורפו לכתב הפלוגתאות והמוסכמות, העתקים של ההסכמים השונים בין וקסמן גוברין לבין המוכר (שהינו זהה בשני העניינים).




סלע המחלוקת


בנסיבות הסכמת המשיב להחיל בענייננו את "הוראת ביצוע – החלפת דירת מגורים", סוגיית מס השבח שעשוי לחול בהחלפת זכויות במקרקעין הופכת ללא רלוונטית.
הסוגיה המשמעותית היחידה היא קביעת מועד הרכישה של העסקה לצורך תחולתו או אי תחולתו של מס מכירה על העסקה המהווה את נושא הדיון.
לטענת העוררים מועד הרכישה הוא מועד זיכרון הדברים (קרי 29.12.99) בו לא חל מס מכירה, ואילו לטענת המשיב המועד הוא מועד ההסכם השני (קרי 25.12.01) בו חל מס מכירה. זאת מאחר ועפ"י הוראות התחולה של ס' 72ג לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג-1963 (להלן: החוק) מס מכירה חל על מכירה בתקופה שבין התאריכים 1.1.2000 – 31.7.2007.



טענות העוררים (בתמצית) (לרבות בסיכומי התשובה)


העוררים טוענים כי הזכות החוזית קמה במועד זיכרון הדברים, קרי ב- 29/12/1999. התיקון לחוזה של החלפת קומה ג' בקומה ה' אינו מהווה עסקה בפני עצמה, שכן לא בוצעה במהלכו מכירה ולא עברה "זכות במקרקעין". כל שהשתנה הוא פרט טכני גרידא. ממילא, לטענתם, אין להטיל בגין התיקון בחוזה מס מכירה ומס רכישה שהרי לא נמכר שום נכס במהלך התיקון לחוזה וכן לא נרכש נכס חדש.
בסיכומי התשובה מגדיל העורר באמרו כי: "אדרבא, האם ברצון המשיב לקבוע 'הלכה חדשה' לפיה זיכרון הדברים איננו מהווה עוד חוזה לכל דבר ועניין, וברצותו המשיב יראה בו חוזה, וברצותו יראה בו נייר נטול כל תוקף?"

העוררים טוענים כי התיקון לחוזה לא גרם להעברת "זכות במקרקעין" שכן זכותם המשפטית של העוררים לא השתנתה, הם עדיין זכאים לקבל קומת משרדים באותו שטח ובאותו מצב, כל שהשתנה הוא פרט טכני של הקומה, שינוי שנעדר כל השלכה כספית. את טענתם זו מבססים העוררים על ע"א 349/85, מנהל מס שבח נ' אברהם דודיס, . ["מיסים" א/6 (דצמבר 1987)] (להלן: פס"ד דודיס). וכלשונם: "בפרשה זו נפסק כי היות שהתשריט של השטח הנמכר שונה, וזאת יחד עם שינוי מחיר הממכר והכל עם שינוי מועדי התשלום ומועדי קיום התחייבויות המוכרים ואף תנאי מהותי שבוטל, אשר קבע כי פיצול החלקה יעשה אך ורק בהסכמתם ואישורם של המוכרים, ועוד נוספו שינויים רבים אחרים נפסק כי במקרה הנדון בוצעה עסקה חדשה. דעת היחיד בפרשת דודיס קבעה כי 'השינויים עליהם הוסכם, כל מטרתם הייתה להגיע להסדר שיביא למימושה וביצועה של העסקה המקורית ולא לביטולה' . לפיכך קבעה כי לא בוצעה עסקה חדשה.
במילים אחרות בין אם לפי דעת הרוב ובין אם לפי דעת המיעוט במקרה נשוא הערעור כאן, התיקון לחוזה בא לגרום למימוש העסקה המקורית עם שינוי טכני גרידא, הנובע משינויים בבניין שנבנה. הא ותו לא!!!"

כחיזוק להיות השינוי בקומה טכני גרידא הם מביאים את הפרופורציה של גובה הקומה הנמכרת ביחס לגובה הנכס שלטענתם נשמרה בין תחילת הממכר בהתחלה לממכר הסופי. לטענתם "התוצאה הכלכלית המתמטית הינה דומה בשני המצבים... 5/13=3/7 כלומר היחס של מיקום הקומה בגובה של כ-40% מגובה הבניין (מעל פני הרצפה) נשמר"

עוד טוענים העוררים כי אין כאן ביטול של עסקה ועשיית עסקה חדשה, שכן כל שנתכוונו הצדדים לעשות הוא לגרום לקיום העסקה ולא לביטולה. הם מביאים את המבחנים שנקבעו בפסיקה ובנהלי המשיב בדבר ביטול מכירה כמשמע בס' 102 לחוק כביסוס לטענתם זו.

התיקון לחוזה לדבריהם "יכול להשליך לאחוריו על החוזה המקורי באופן שיש לקרוא את התיקון ואת המקור בכריכה אחת". בטענתם זו נסמכים העוררים על ע"א 702/84 יובל גד בע"מ נ' מנהל מס שבח, פד"י מ(4), 802, ומצטטים את האמור בו כי "כאשר צדדים לחוזה מסכימים ביניהם לשנות סעיף אחד מתוך נוסח סטנדרטי של חוזה, יש לשער שהם הקדישו תשומת לב מיוחדת לשינוי, והתכוונו לגרום לתוצאה אליה חותר השינוי, ולכן אני נוטה להשקפה כי יש לפרש את החוזה כולו לאור התיקון הנ"ל".

בא כוח העוררים מגדיל וטוען כי "בחוזה המפורט דלעיל, הובאה האפשרות כי יתכן ויוגדל מס' הדירות בבניין וממילא תשתנה קומת המכר (סע' 5.3 לחוזה...)".

לא זו אף זו, לטענתם התיקון לחוזה אינו מהווה עסקת חליפין ולטענתם מדובר בעסקה אחת שיום המכירה שלה הוא יום זיכרון הדברים כאמור, דהיינו ב-29.12.1999 לפני מועד תחולתו של מס המכירה.




טענות המשיב (בתמצית)


לטענת המשיב המדובר הוא בעסקת חליפין לפיה נמכרו הנכסים שנרכשו בחוזה הראשון ותמורתם נתקבלו הנכסים שנרכשו בהסכם השני. אף אם לא מדובר בעסקת חליפין, טוען המשיב, יום המכירה של רכישת קומה ה' שבבנין הינו מועד חתימת ההסכם השני.

המשיב מסכים בנסיבות תיק זה, ומבלי שתהא בכך הכרה בזכאות כללית של רוכשי נכסים עסקיים, להחיל את הוראת ביצוע – החלפת דירת מגורים. ברם, לטענתו אף אם תוחל הוראה זו, יום המכירה של הנכס (קומה ה') הוא יום כריתת ההסכם השני .

בטענתו האחרונה, נסמך המשיב בעיקר על דרישת ה-"מסוימות" הקבועה בס' 1 לחוק החוזים (חלק כללי) התשל"ג-1971 (להלן: חוק החוזים). לגרסתו, בהיעדר זיהוי הנכס הנמכר לא מתקיימת דרישת המסוימות ולפיכך זיכרון הדברים ו\או החוזה הראשון אינו מהווה את הזכות החוזית לרכישת הממכר הסופי שהוא קומה ה'. את הבסיס ההלכתי לטענתו זו הוא תולה ב-ע"א 440/75 זנדבנק נ' דנציגר, פ"ד ל(2) 260 באמרו כי "הפסיקה קבעה כי על מנת שתתקיים דרישת המסויימות על ההצעה להיות 'מלאה ומדוייקת במידה מספקת עד שניתן יהיה לראות באמור בה עם קיבולה חוזה מלא ובר ביצוע , ללא צורך במשא ומתן משלים נוסף'" עוד בעניין המסוימות נסמך המשיב על ע"א 133/89 החברה לפיתוח חוף התכלת נ' מנהל מס שבח מקרקעין נתניה, פ"ד מז(5) 689, 707 שם נקבע כי "זהותו של הנכס הנמכר, נשואה של עסקת המכר, הוא אכן עניין מהותי, היורד לשורשו של ההסכם. על כן, לשם קיום דרישת המסוימות חייב חוזה המכר להגדיר, במידת הודאות הנדרשת, מהו הנכס שבו מדובר".

לשיטתו, המקום הראשון בו מתקיים זיהוי הנכס השני כקומה ה' הוא ההסכם השני ולפיכך מועד חתימתו הוא יום המכירה. עוד הוא מוסיף כי "מכתב התיקון לחוזה" אינו מהווה מכירה לצורך קביעת יום המכירה ראשית מכיוון שאין העוררים טוענים זאת ושנית מכיוון שממילא "אין בכך כדי להועיל לעוררים, שכן גם ביום משלוח המכתב חל מס מכירה אותו מבקשים העוררים שלא להחיל אליהם".

עוד בעניין המסוימות טוען המשיב כי ההחלטה המשותפת לשנות את זהות הממכר נתקבלה לאחר מועד החתימה על ההסכם הראשוני, ולפי ההסכם הראשוני אין זכאות למי מהצדדים לבקש כי מושא הממכר יהיה הנכס נשוא ההסכם השני. זאת, בין היתר, כיוון שאין מנגנון השלמה, בין כזה הנובע מההסכם הראשון ובין מנגנון חיצוני לו המאפשר לפרש את ההסכם הראשון כחל על הנכס נשוא ההסכם השני.



בהתייחסו לכך שדיני המס "עשויים לסטות מהדין הכללי מקום בו התכלית של דיני המס מכתיבה תוצאה שונה" גורס המשיב כי, מס המכירה שהוטל ב-1.1.2000 הוא חלף מס רכוש שבוטל באותה העת. לפיכך, "הזכויות נשוא ההסכם השני לא באו כלל לעולם לפני ה-1.1.00 ועל כן ברור כי מכירתן לאחר ה-1.1.00 חייבת במס מכירה הן על פי לשון החוק והן על פי תכליתו למסות כל עסקה שנערכה לאחר 1.1.00."

בשל כל האמור, גורס המשיב כי "התייחסות זהה לזכויות שונות רק מחמת הימצאותן בסמיכות גיאוגרפית אינה מתיישבת הן עם הדין הכללי והן עם דיני המס אשר ממסים כל עסקה בנפרד".



דיון ומסקנות


ברמת הרקע הנורמטיבי יצוין כי מועדי התחולה של ס' 72ג לחוק קובעים כי מס מכירה יחול על מכירה בתקופה 1.1.2000 – 31.7.2007 (נחקק בתיקון 45 לחוק ס"ח 1707 התשנ"ט 25.4.99, 130. בוטל בתיקון 61 לחוק ס"ח 2134 התשס"ח 18.2.08, 202).

לפיכך יוכלו המערערים להיבנות אך ורק מטענתם כי מועד המכירה הינו קודם ל-1.1.2000, קרי מועד זיכרון הדברים (קרי מ- 29.12.99). כל מועד אופציונאלי אחר שיוכר כיום המכירה יגרור חיוב במס מכירה.

חלופה 2 להגדרת מכירה בס' 1 לחוק קובעת כי מכירה היא הענקתה של "זכות לקבל זכות" במקרקעין. כלומר המועד בו קמה זכות חוזית. האומנם במועד זיכרון הדברים קמה זכות חוזית לקבל את קומה ה' בבניין שעתיד להיבנות?

התשובה לשיטתנו לשאלה זו היא שלילית, זאת בשל מספר סיבות ונדון בהן כסדרן.

ראשית, כפי שצוטט לעיל בפרק העובדות, זיכרון הדברים קובע כי אם לא ייחתם הסכם מפורט בתוך 10 ימים ממועד זיכרון הדברים (29.12.1999) יהיה זיכרון הדברים בטל ומבוטל. מועד חתימת החוזה (25.1.2000) הוא לאחר תום עשרת הימים האמורים.
אמנם, ניתן לגרוס כי ניתן ללמוד מהתנהגותם של הקונה והמוכר כי ברצונם היה להאריך את תוקף זיכרון הדברים עד מועד ההסכם הראשון, אולם במועד זיכרון הדברים הגבילו הצדדים את יכולתם לעשות זאת בציינם כי אם תוך עשרה ימים לא ייחתם הסכם מפורט הרי שזיכרון הדברים בטל ומבוטל. היוצא מהאמור הוא שאין החוזה הראשון שנכרת ב-25.1.2000 אלא הצעה וקיבול חדשים.

שנית, מבלי לגרוע מהאמור, הלכה רווחת היא כי לא כותרתו של מסמך משפטי היא המייצרת את הזכויות והחיובים היוצאים ממנו אלא תוכנו. עיון בתוכן המסמך שכותרתו "זיכרון דברים" (מוצג ד') מעלה כי איננו בגדר חוזה מחייב כפי שיפורט להלן.
בפסק הדין של ביהמ"ש העליון ב-עא 158/77 חוה רבינאי נ' חברת מן שקד בע"מ (בפירוק), פ''ד לג(2) 283 (להלן: עניין רבינאי) נקבע כי זיכרון דברים מהווה חוזה מחייב לכל דבר ועניין ובלבד שיתקיימו שני תנאים. בלשון כבוד השופט (כתוארו אז) ברק :

"בעניין זה קבעה פסיקתו של בית משפט זה שני פרטים מצטברים. המבחן האחד הוא כוונתם של הצדדים ליצור קשר חוזי מחייב ביניהם עם ההסכמה על זכרון הדברים. המבחן השני הוא קיומה של הסכמה בזיכרון הדברים על הפרטים המהותיים והחיוניים של העסקה שביניהם." (ההדגשות לא במקור).

בענייננו טוען המשיב כי זיכרון הדברים איננו מקנה זכות חוזית ("זכות לקבל זכות" כלשון החוק) לרכישת הממכר השני (קומה ה'), שכן הוא נופל במבחן השני בשל אי ציון מפורש של מושא הממכר (קומה ה') ולפיכך הוא חסר את המסוימות הנדרשת מחוזה מחייב. יש הגיון מסוים בטענה זו, אולם האמת ניתנת להיאמר שלאחרונה חלה מגמה של כרסום בחשיבותה של דרישת המסוימות. יפים לעניין זה דבריה של כב' השופטת דורנר ב-רע״א 4976/00 בית הפסנתר נ' מור, פ"ד נו(1) 577: ״במשפט המודרני דרישת המסוימות איבדה מחשיבותה. לעתים דרישה זו אף אינה נזכרת, ותחתיה נקבעים קני מידה גמישים יותר המתמקדים בצורך להשלים את החוזה שנכרת, ככל שהוא חסר."

בענייננו, האפשרות שיתווספו קומות לבניין לא הוזכרה כלל בזיכרון הדברים. קל וחומר שלא הוזכרה האפשרות למתן אופציה לבחירה בין קומה ג' לקומה ה' (מושא ההסכם השני) דבר שאינו עומד אפילו במעט שהמשפט המודרני (כלשונה של השופטת דורנר) הותיר בחובת המסוימות.
גם כמות מקומות החנייה שנרכשו בתוספת לקומת המשרדים שונתה בין זכרון הדברים להסכם המפורט. בעוד שבזיכרון הדברים סוכם על רכישת 17 מקומות חנייה בהסכם המפורט נמכרו 15 מקומות חנייה בלבד.
לא רק מושא המכר כפי שמופיע בזיכרון הדברים אינו מושא המכר של ההסכם השני, גם התמורה החוזית כפי שהוסכמה בזיכרון הדברים איננה התמורה שסוכמה לבסוף, זאת ככל הנראה בשל הירידה בכמות מקומות החנייה שנרכשו. זיכרון הדברים מפרט את התמורה כ-988,000$ (ללא מע"מ) אשר נכון לשער החליפין היציג של יום זיכרון הדברים (4.151) מהווים 4,101,188 ש"ח. לעומת זאת התמורה כפי שמוצגת בהסכם המפורט עומדת על 3,926,571 ש"ח (ללא מע"מ) המהווה על פי שער החליפין היציג של יום ההסכם הפורט (4.103) 957,000$ כלומר הפחתה של 31 אלף דולר.

שלישית, ולא פחות חשובה, לדעתנו זיכרון הדברים אינו בגדר חוזה מחייב לגבי הנכס נשוא ההסכם השני (קרי קומה ה'), לא רק בשל היעדר תנאי המסוימות בזיכרון הדברים, אלא בעיקר כיוון שהקונה והמוכר לא התכוונו ליצור ביניהם קשר חוזי מחייב במועד זיכרון הדברים (ביום 29.12.99). קרי היעדר גמירות דעת להתקשר בחוזה מחייב. "נוסחת הקשר" שהקונה והמוכר קבעו בין זיכרון הדברים לבין החוזה היא כזו שזיכרון הדברים אינו מחייב עד שיחתם החוזה עצמו. ניתן ללמוד זאת מהאמור בס' 5 לזיכרון הדברים: "אם לא ייחתם הסכם מפורט בין הצדדים תוך 10 ימים מיום חתימת זיכרון דברים זה, ולא ישולם עם החתימה התשלום הראשון עפ"י הוראותיו, יראה זיכרון דברים זה כבטל ומבוטל ולמי מהצדדים לא תהיה כל טענה ו\או תביעה כלשהי מהצד האחר בגין זכרון דברים זה...".
המשמעות המעשית של האמור בסעיף הנזכר היא שכל צד יכול לסגת מזיכרון הדברים ללא שום הנמקה ואין סנקציה על ביטול זיכרון הדברים, בנוסף לא שולמו דמי רצינות כלשהם מצד הקונה והמוכר אינו מתחייב לשמור את מושא הממכר עבור הקונה. ודוק, אין מדובר פה בחוזה על תנאי גרידא מדובר בהיעדר גמירות דעת להתקשר בחוזה מחייב במועד זיכרון הדברים ודחיית מועד ההתקשרות הסופית למועד החוזה.יפים בנושא זה דבריו של כב' השופט ברק בעניין רבינאי:

"אם נאמר בזיכרון הדברים במפורש כי הוא לא מטיל על הצדדים כל חיוב בטרם יעשה החוזה הפורמאלי, הרי בכך הביעו הצדדים דעתם הברורה כי זיכרון הדברים אינו אלא שלב ביניים, ויש להמתין לכריתתו של החוזה הפורמאלי." (ההדגשות לא במקור)

רביעית, מעבר לחובת גמירות הדעת בדיני החוזים הכלליים, דיני המס קובעים כי כדי שזכות תעלה לכדי "זכות במקרקעין" עליה להיות זכות אכיפה.
בהקשר זה יפים דבריו של המלומד הנריק רוסטוביץ בדיון בנושא "זכות המקרקעין" בספרו מס שבח מקרקעין החל מעמ' 64. וכך הוא כותב: "זכות במקרקעין לעניין חוק מס שבח נוצרת, כאשר בית משפט היה מצווה על אכיפת ההסכם". גם פרופ' א. נמדר בספרו "מיסוי מקרקעין" בעמ' 120 מציג עמדה דומה: "על הזכות להיות זכות משפטית שניתן לאכוף בעולם המשפט". (ההדגשות לא במקור).
גישה זו עולה גם מפסקי הדין של ביהמ"ש העליון בעניין עא702/84 יובל גד בע"מ נ' מנהל מס שבח (מיסים א/2 מרץ 1987): "במקרה שלפנינו הייתה לחברת יובל גד זכות בעלת תוקף משפטי – זכותה על פי החוזה" וכן מ-עא 8249/01 צינדורף טל ועופר ואחרים נ' מנהל מס שבח מקרקעין חדרה (מיסים יח/5 אוקטובר 2004): "הכוונה היא להעברת זכות חוזית בעלת כוח משפטי מחייב. לא די בכל זכות או כל קשר כדי לבוא בגדרי הסעיף" (ההדגשות לא במקור). ראה עוד בעניין זה ב-עא 156/83 שלום שרבט נ' מנהל מס שבח (פורסם בפד"א י"ב עמ' 157) וכן ב-וע 1380/00, אשד איילון יזום בניה ופיתוח בע"מ ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין רחובות. מיסים כג/2 (אפריל 2009): "על מנת שזכות תיחשב לזכות במקרקעין" עליה להיות זכות בעלת תוקף משפטי הניתנת לאכיפה". (ההדגשות לא במקור).
בענייננו זיכרון הדברים לא יצר זכות משפטית מחייבת ואכיפה.



סוף דבר


היוצא מן האמור הוא שזיכרון הדברים עליו חתמו הצדדים אינו מהווה חוזה מחייב לרכישת קומת המשרדים שבקומה ה', בשל מספר נימוקים שדי בכל אחד כשלעצמו בכדי להוציאו מכלל זכות חוזית העומדת בהגדרת "זכות במקרקעין" כמשמעה בס' 1 לחוק.
ראשית, זיכרון הדברים מגביל את המועד עד אליו ניתן להתקשר בהסכם שמהווה את המשכו של זיכרון הדברים ל-10 ימים. הצדדים חתמו על ההסכם המפורט לאחר מועד זה ולפיכך מדובר בהצעה וקיבול חדשים.
שנית, זיכרון הדברים נעדר את המסוימות הנדרשת ביחס למושא הממכר נשוא ההסכם השני (קומה ה' ומספר מקומות החנייה), זאת גם בשים לב לכך שבמשפט המודרני דרישת המסויימות צומצמה מאוד.
שלישית, זיכרון הדברים נעדר את גמירות הדעת הנדרשת מצדדים על מנת שיתקשרו בחוזה מחייב שכן הצדדים ניסחו את זיכרון הדברים כך שעד החוזה זיכרון הדברים אינו מחייב ולכל צד יש אפשרות נסיגה מההסכמות בזיכרון הדברים.
רביעית, זכות לקבל זכות במקרקעין קמה רק במקום בו קמה זכות חוזית אכיפה. בענייננו לא קמה כל סנקציה על צד הנסוג מההסכמות בזיכרון הדברים וכל צד רשאי לסגת מזיכרון הדברים.

היוצא מן האמור הוא שמועד זיכרון הדברים איננו המועד בו קמה הזכות החוזית לרכישת קומת המשרדים שבקומה ה'.

מאחר וההסכם המפורט, מכתב התיקון לחוזה ו-ההסכם השני כולם התרחשו לאחר ה-1.1.2000 הרי שאין צורך להכריע באיזה מביניהם קמה הזכות החוזית לקומה ה' שהרי ממילא העסקה מתחייבת במס מכירה. לפיכך מתייתר הדיון ביתר טענות הצדדים.

כאמור לעיל בפרק העובדות, התיק בענייו וקסמן גוברין (וע 1805/07) אוחד עם התיקים האחרים שבערר זה, אך יחד עם זאת לא צורפו לתיק במסגרת הנספחים (א-ז) שצורפו לכתב הפלוגתאות והמוסכמות ההסכמים השונים שנחתמו בין וקסמן גוברין (הקונה) לדוידוף (המוכר). לפיכך, לא נוכל, לדעתי, להכריע בעניין וקסמן גוברין. עם זאת האמור לעיל בפסק דין זה יכול להיות נכון גם בעניינו של וקסמן גוברין אם מערכת ההסכמים דומה למערכת ההסכמים שנחתמו עם העוררים האחרים (2-5) שבפסק דין זה.

אשר על כן הייתי מציע לחברי לדחות את הערר ולהשית על העוררים הוצאות משפטיות בסך של 25,000 ₪ שישאו ריבית והצמדה מיום מתן פסק הדין.



צבי פרידמן, רו"ח - חבר

אלי מונד, רו"ח

אני מצטרף לחוות דעתו של חברי המלומד רו"ח צבי פרידמן וגם אני בדעה שדין הערר להידחות.



אלי מונד, רו"ח - חבר

כב' השופט יהושע בן שלמה, שופט (בדימוס)

לאחר עיון בחומר ובחוות דעתו של חברי המלומד רו"ח צבי פרידמן אני מצטרף לחוות דעתו וגם אני בדעה שדין הערר להידחות.



י. בן שלמה, שופט (בדימוס)
יו"ר הועדה


לאור האמור לעיל, הוחלט פה אחד, לדחות את הערר ולחייב העוררים בהוצאות כמפורט בחוות דעתו של חבר הועדה רו"ח צבי פרידמן.



לתיאום פגישה עם עורך דין חייגו: 077-4008177




נושאים רלוונטיים נוספים

  1. סרבן מס

  2. הקילת מס

  3. ערעור מס קניה

  4. מס ששולם בחסר

  5. עיקול החזרי מס

  6. השבת מס בולים

  7. החזר מס בולים

  8. נוסח ערעור מס

  9. ביטול מס בולים

  10. מה זה אמנת מס ?

  11. מבצע מס וחלילה

  12. עורך דין מס קניה

  13. ערעור על כפל מס

  14. עורך דין מס רכוש

  15. החזר מס על קרקע

  16. עקרון רציפות המס

  17. החזר מס יבוא רכב

  18. מס על יבוא דגים

  19. ערעור מס של מאפיה

  20. מס רכוש נזק עקיף

  21. תביעה נגד יועץ מס

  22. מדד שלילי החזרי מס

  23. העלמת מס בעל מספרה

  24. העלמת מס הרמת מסך

  25. תביעה לקבלת החזר מס

  26. זיכוי ממס על תרומות

  27. גביית יתר מס בולים

  28. תשלום מס רכוש ביתר

  29. נטל ההוכחה בתביעות מס

  30. טענת השתק בדיני מיסים

  31. נטל ההוכחה בערעור מס

  32. מס בולים על קניית רכב

  33. ראיות חדשות בערעור מס

  34. מס על הלוואה ללא ריבית

  35. חוק מס מעסיקים בשטחים

  36. שימוע לפני הטלת כפל מס

  37. נוסחה אחידה לחישוב מס

  38. התחמקות ממס על סיגריות

  39. מס על אופציות לעובדים

  40. ביקורת מס בקונדיטוריה

  41. גביית מס קניה שלא כדין

  42. מס על רווח ממכירת מניות

  43. מס קניה על כלים חקלאיים

  44. הטבות מס למעסיקים באילת

  45. מס בולים על פוליסת ביטוח

  46. חוב מיסי ועד של בן ממשיך

  47. סיווג רכב עבודה לצורכי מס

  48. תשלום מס מקביל בגין קצבה

  49. סעיף 11א(2) לפקודת המיסים

  50. הערכת מלאי ביקורת מס בעסק

  51. מס לשכירים על רכב מהעבודה

  52. החזר מס בולים ששולם בטעות

  53. רשות המיסים מול נושה מובטח

  54. הגדרת ''בעל'' בחוק מס רכוש

  55. מס על מכירת סיגריות באילת

  56. ריבית על אי תשלום מס בזמן

  57. אי רישום תקבול ע''י יועץ מס

  58. הקלות מס לתושבי גבול הצפון

  59. מס על קניית מכוניות להשכרה

  60. רישום בספר המיסים המנדטורי

  61. שותפות משפחתית - ביקורת מס

  62. צ'ק ללא שם מלקוח - העלמת מס

  63. המועד הקובע לצורכי מס מכירה

  64. הקלה במס במכירת פעילות ייצור

  65. רישום חלק יחסי במגרש מטעמי מס

  66. פיצוי ממס רכוש בגין הצתת מבנה

  67. פיצויים ממס רכוש על נזק עקיף

  68. תוספת שכר לעובדי רשות המיסים

  69. מס על מכירת פירות של אדם פרטי

  70. העלמת מסמכים במסגרת חקירת מס

  71. אי רישום תקבול במהלך ביקורת מס

  72. ביקורת מס בדוכן שווארמה פלאפל

  73. מס על רווחים מהפקדות לקופות גמל

  74. פסק דין פלילי כראיה בערעורי מס

  75. ערעור מס רכוש לגבי שווי מקרקעין

  76. ערעור על החלטת ועדת ערר מס רכוש

  77. אישור מס רכוש על בעלות במקרקעין

  78. טור ממס לדירת מגורים בבעלות עמותה

  79. כמה מקבלים על התחמקות מתשלום מס ?

  80. גלגול מס על הלקוחות כתנאי להחזר מס

  81. תביעה לתשלום מיסים לעיריית רחובות

  82. סחורה ללא תעודת משלוח - ביקורת מס

  83. חישוב מחזור עסקאות - תקנות מס רכוש

  84. ארנונה ומיסים בגין הפעלת שוק עירוני

  85. אי דיווח על עסקת מקרקעין לרשויות המס

  86. מס על תשלום לעובד בגין תניית אי תחרות

  87. האם צריך לשלם מס על הכנסה ממחילת חוב ?

  88. זיכוי מס בישראל בגין מיסים ששולמו בארה''ב

  89. בדיקת הגיון כלכלי של עסקה ע''י רשויות המס

  90. בקשה לאישור תביעה ייצוגית נגד רשות המיסים

  91. זכות השימוע לפני העברת תיק למחלקת חקירות מס

  92. האם יש מס על משכורת לבני משפחה מרווחים בחברה ?

  93. האם מחילת חוב במועד מאוחר יותר היא עסקה נפרדת המחויבת במס מכוח עצמה ?

  94. שאלות ותשובות

רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177

דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון