קראו את ההחלטה להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא מס שבח על קרקע שנרכשה לפני קום המדינה: בשנת 1936רכש העורר, מר אליהו גולדברג, חלקת אדמה (חלקה 36בגוש 11533) במחיר של 160לא"י. הוא מכר אותה ביום 30במאי 1980במחיר של 000,594, 5ל"י. בגין מכירה זו חייב אותו המשיב, מנהל מס שבח מקרקעין במס שבח בסך של 646, 647ל"י. על חיוב זה הוגש הערר שלפנינו. .2לפי סעיף 6 לחוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג- 1963[1] (להלן "החוק") מוטל מס שבח מקרקעין על השבח שהופק במכירת זכות מקרקעין. "שבח" במובן החוק הוא "הסכום שבו עולה שווי המכירה על יתרת שווי הרכישה במשמעות סעיף 47". "יתרת שווי הרכישה" מוגדרת בסעיף 47לחוק כ"שווי הרכישה לאחר הוספת הסכומים המותרים בנכוי לפי סעיף 39ולאחר נכוי הפחת". .3המשיב קבע את יתרת שווי הרכישה בסך של 350, 197ל"י. הוא הגיע לסכום הזה על-ידי כך שלמחיר ששולם בשנת 1936, 160לא"י ( 160ל"י לפי סעיף 2לפקודת המטבע, תש"ח-1948) [2], הוסיף שכר עו"ד ששילם העורר בקש לעסקת המכירה (600, 33ל"י) ומס רכוש (590, 163ל"י), שני פריטים שמותר לנכות מן השבח לפי סעיף 39לחוק; כך מצא שהשבח הוא 050,397, 5ל"י (מחיר המכירה 000,594, 5ל"י פחות 300, 197ל"י), והוא שם את המס ב-% 12מסכום זה 646, 647ל"י, בהסתמכו על האמור בסעיף 48א'(ד) לחוק: "המס על שבח מקרקעין לא יעלה בשום מקרה על % 50ממנו ואולם לגבי מכירת זכות במקרקעין... כאשר יום הרכישה היה עד שנת 1948לא יעלה המס על % 12מהשבח...". .4העורר כופר בשיטה זו של חישוב המס. הוא מטעים כי בטרם יפנו לסעיף קטן (ד) של סעיף 48א' לחוק יש לחשב את המס לפי ההוראות של הסעיפים הקטנים והקודמים לו, ואם יצא כי על-פיהם המס יהיה גדול מ-% 12מן השבח יש להקטינו עד % 12(לגבי מכירת נכס שנרכש עד שנת המס 1948). ואלה הם הסעיפים הקטנים של סעיף 48א', החשובים לגבי טענות העורר: "(ב) יחיד יהיה חייב במס על שבח ריאלי בשיעורים המפורטים בסעיף 121פקודת מס הכנסה... (ג) המס על העודף האינפלציוני יהיה %...10". .5 עינינו הרואות - ה"שבח" שעליו מוטל המס בסעיף 6לחוק מחולק לשם חישוב המס ל"שבח ריאלי" מחד ול"עודף אינפלציוני מאידך. הדיבורים האלה הוגדרו בסעיף 47לחוק כדלקמן: "'שבח ריאלי' - השבח פחות העודף האינפלציוני. 'עודף אינפלציוני' - חלק השבח השווה לסכום שבו עולה שווי הרכישה המתואם על יתרת שווי הרכישה". .6 להבנת ההגדרות האלה אנו זקוקים עוד להגדרות של "שווי רכישת מתואם" ו"יתרת שווי הרכישה". את ההגדרה של הדיבור האחרון כבר הבאנו לעיל. "שווי רכישת מתואם" מוגדר בסעיף 47לחוק כ"שווי הרכישה ביום הרכישה בתוספת מחצית סכום המסים ותשלומי החובה המותרים בנכוי לפי סעיף 39ששולמו בשל המקרקעין מיום רכישת הזכות בהם ועד לשנת המכירה... כפול במדד ביום המכירה ומחולק במדד ביום הרכישה, ובתוספת הסכומים המותרים בנכוי לפי סעיף 39- למעט המסים ותשלומי החובה כפול במדד ביום המכירה ומחולק במדד ביום גמר ההשבחה או ההוצאה לפי הענין..." .7 וכדי להשלים את המעגל הנה ההגדרה של "מדד" בסעיף 47לחוק: "'מדד' - מדד המחירים לצרכן המתפרסם מד פעם מטעם הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה, ולגבי התקופה שלפני שנת 1951- המדד שקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת..." .8 עד כה לא קבע שר האוצר את המדד לתקופה לפני שנת 1951, ולכן אין להגיע לגבי רכישות שהיו לפני השנה ההיא ל"שווי הרכישה המתואם", לקביעה של "העודף האינפלציוני" ושל "השבח הריאלי" בדרך שהותוותה עלידי החוק. .9 המשיב מצדיק את השומה שלו בכך שבהיעדר המדד הקבוע על-ידי שר האוצר הוא השתמש במדד הבנוי על התפתחות המעשית של המחירים לצרכן משנת 1936עד 1951, שהוא מוכן היה להוכיח לפנינו, ובדרך זו הגיע ל"שווי רכישה מתואם" ומשם ל"עודף אינפלציוני" ו-"שבח ריאלי". ובמוצאו כי המס של השבח, אילו היה מחושב על-פי הסעיפים הקטנים (ב) ו-(ג) של סעיף 48א' לחוק, היה גדול מ-% 12מן השבח, קבע את המס ב-% 12מן השבח, על-פי סעיף קטן (ד) של סעיף 48א' לחוק. .10כנגד זה מטעים בא-כוח העורר (עו"ד פרידגוט) כי על-פי החוק אין דרך אחרת לקביעת המדד לגבי הזמן מלפני שנת 1951זולת הקביעה עלידי שר האוצר, ובלעדי מדד כזה אין להגיע לחישוב המס על-פי הסעיפים הקטנים (ב) (ג) של סעיף 48א' לחוק. והוא מוסיף וטוען כי באין אפשרות לחשב את המס לפי סעיפים קטנים אלו, גם אין אפשרות להפעיל את הסעיף הקטן (ד) אשר מורה (לגבי מכירת זכות במקרקעין שנרכשה לפני שנת המס 1948) כי המס לא יעלה על % 12מן השבח, אם אינו קובע שהמס יהיה לפחות % 12מן השבח. .11בכל הכבוד, נראה לנו כי הדרך שבה הלך המשיב לא היתה פתוחה לפניו לפי הוראות החוק. בהיעדר פירסומים רשמיים על המדד לפני שנת 1951, רצה המחוקק למנוע מצב שבמקרה של מכירת זכות במקרקעין שנרכשה לפני השנה ההיא תתעורר מחלוקת בעניין המדד בין הרשות לאזרח, מחלוקת שעשויה להיות מוכרעת במידה שונה מעניין לעניין לפי טיב ההוכחות בפני ועדות הערר, והוא הטיל על שר האוצר לקבוע טבלת המדד, שכחה יהיה יפה לכל דבר. קביעת טבלת המדד אינה בבחינת זכות שהוענקה לשר האוצר אלא שהיא חובה, שבלעדי קיומה הלה למעשה אין אפשרות חוקית לקבוע את המדד למועדים שקדמו לשנת .1951התוצאה היא שאין אפשרות לקבוע בהתאם לחוק, לגבי מכירת זכות במקרקעין שנרכשה לפני 1951את "השבח הריאלי" ואת "העודף האינפלציוני", שהופקו במכירה של זכות הזאת. .12בהיעדר הטבלה הקבועה על-ידי שר האוצר, אמנם אין אפשרות לחלק את השבח בין "שבח ריאלי" ל"עודף אינפלציוני", אבל אין מניעה לקבוע את השבח עצמו לפי האמור בסעיף 6(ב) לחוק. שווי המכירה הוא סכום קבוע שאינו משתנה עם שינויים במדד, וכן גם "יתרת שווי הרכישה", שהיא כאמור מורכבת משווי הרכישה, בתוספת הסכומים המותרים לניכוי לפי סעיף 39לחוק ובניכוי "פחת" ("הסכומים הניתנים לניכוי לגבי מקרקעין לפי סעיף 21לפקודת מס הכנסה [3] בצירוף הסכומים שהופחתו מהמחיר המקורי שלהם לענין מס ההכנסה" - סעיף 47). .13יהיה אשר יהיה המדד ששר האוצר היה קובע, בכל מקרה שיש בו "שבח" במובן של סעיף 6(ב) לחוק התוצאה הנוחה ביותר לנשום היתה יכולה להיות רק כי שווי המכירה הוא ווה לשווי הרכישה במתואם בניכוי יתרת שווי הרכישה, או שהיה אף נופל מן הערר הזה, הווה אומר שלא הופק "שבח ריאלי". במקרה כזה היה כל השבח נחשב ל"עודף אינפלציוני" והיה מוטל עליו מס שבח בהתאם לכך (%10). .14לכן, היעדר קביעת טבלת מדד לזמן מלפני 1951על-ידי שר האוצר, אמנם מונע להגיע לידי חלוקת השבח בין "שבח ריאלי" ל"עודף אינפלציוני", אך אינו מונע לראות בכל השבח משום "עודף אינפלציוני", וכך נעשה. .15אי לזאת אנו מחליטים לקבל חלקית את הערר, ואנו קובעים כי מס שבח מקרקעין שהיה על העורר לשלם בגין העיסקה הנדונה הוא בשיעור של % 10מן השבח 705, 539ל"י (970.50, 53שקלים). אין צו ביחס להוצאות. העורר זכאי להחזרת הפקדון. רכישת נכס לפני קום המדינהמיסיםמס שבח