מיזוג חברות הגבלים עסקיים

העסקה שתפורט להלן סווגה כעסקה של מיזוג חברות כהגדרתה בסעיף 1 לחוק ההגבלים העסקיים תשמ"ח-1988.

המחלוקת בין הצדדים נסבה בנושאים הבאים:
א. מהו יום הרכישה בעסקה זו.
ב. מהו שווי הרכישה.
ג. מהו יום המכירה.
ד. הכרה ברכיב המע"מ בשכר טרחתו של עורך הדין. כהוצאה ברת ניכוי.


קראו את פסק הדין להלן על מנת להרחיב את הידע בנושא מיזוג חברות הגבלים עסקיים:

1. פסק דין זה מתייחס לעררים וע 12982-01-01 ו- וע 16170-01-09. הדיון בשני העררים על החלטת המשיב בהשגותיהם אוחד.

העובדות הן הבאות:

חברת נקניק נהריה כשר זוגלובק בע"מ (להלן: "החברה הנ"ל) נוסדה על ידי ריינהולד ואירמגד זוגלובק זכרונם לברכה. הם העבירו את אחזקותיהם לארבעת ילדיהם: עמי, חנן ויעל זוגלובק ולרחל משכית ז"ל שלאחר פטירתה ירש אותה בעלה ראובן משכית. ההורים רכשו גם את הקרקעות בנהריה עליהם הוקם מפעל החברה הנ"ל. את הקרקעות הם הורישו לילדיהם.

2. בין 2 האחים והאחיות לבית זוגלובק והגיס שהיו בעלי המניות של החברה הנ"ל פרצו עימותים והתעוררו קשיים בקשר לאופן ניהולה ותפעולה של החברה הנ"ל ותאגידיה וכתוצאה החליטו חנן זוגלובק וראובן משכית (להלן: "המוכרים") למכר מניותיהם ואת זכויותיהם במקרקעין לעמי ויעל זוגלובק (להלן: "הקונים") בהתאם להסכמים שנכרתו ביניהם ביום 20.06.2007.

המוכרים וקבוצות האחזקה שלהם מכרו לקונים וקבוצותיהם את כל המניות שהיו בבעלותם כשהן נקיות וחופשיות כולל מניות העזבון בסכום כולל של 20,550,000 דולר שיתחלק בין המוכרים כמפורט בסעיף 5.3 להסכם מכירת המניות (להלן: "ההסכם הנ"ל").

כן התחייבו המוכרים למכר לקונים את חלקיהם בזכויות המקרקעין בהתאם לחוזה מכר שנכרת בין הצדדים (להלן: "הסכם מכר המקרקעין"). שני ההסכמים נחתמו ביום 20.06.2007.

סעיף 13.1 להסכם הנ"ל מתייחס ל"תנאים מתלים" ובו נקבע כי:

"13.1 הצדדים קובעים בזאת את התנאי הבא כתנאי מתלה לכניסתו של הסכם זה לתוקפו והוא: אישור הממונה ל"מיזוג החברות" (אם וככל שהדבר נדרש) מכח סמכויותיו על פי הוראות חוק ההגבלים העסקיים התשמ"ח-1988".

ובסעיף 14.1 הוסכם כי:

"אם וככל שנתקיימו כל התנאים המתלים אזי במקרה כזה תתקיים במועד הקובע הסגירה על המכר של (א) המניות וכן (ב) של מניות העזבון וכן (ג) של מכירת חלקם של ראובן וחנן בזכויות במקרקעין לתאגיד הרוכש".

בהמשך הסעיף נקבעו הליכי ביצוע עסקת המכר.

3. המוכרים והקונים ירשו את זכויותיהם במקרקעין כפי שעולה מהרישום בפנקס הזכויות (נספח ג' לכתב הערר) כדלקמן:

חנן זוגלובק הוא הבעלים הרשום של 1/4 חלקים בחלקות 37, 38 ו- 69 בגוש 18170.
ראובן כספית הוא הבעלים של 1/4 חלקים בחלקות 37, 38 ו- 39 בגוש הנ"ל.

על חלקות אלה בנויים מבנים שונים.

חנן זוגלובק וראובן משכית התחייבו בהסכם למכירת המקרקעין למכור לקונים את זכויותיהם במקרקעין הנ"ל תמורת סך של 2,150,000 דולרים. חלקי הקרקע הנותרים בחלקות הנ"ל הם בבעלות הקונים.

המנוח ריינהולד זוגלובק ז"ל (להלן: "המנוח") נפטר ב- 27.10.1967 ואשתו המנוחה נפטרה בחודש אפריל שנת 2000. ראובן משכית ירש את חלקה של אשתו רחל זוגלובק בקרקעות הנ"ל, שנפטרה באפריל 1998.

המנוח רכש את חלקת הקרקע 37 בשלמותה ומחצית חלקות 38 ו- 69 ביוני 1946 ואת המחצית הנותרת בחלקה 69 ב- 29.06.54. אשתו המנוחה רכשה את מחצית חלקה 38 ב- 9.6.58 והקנתה אותה לילדיהם ב- 23.10.70.

מנסחי פנקס רישום המקרקעין עולה כי חנן זוגלובק נרשם כיורש חלקיו בבעלות בחלקות 37, 38 ו- 69 בתאריך 26.7.68. ראובן משכית נרשם כיורש חלקיו במקרקעין הנ"ל מתוקף צוואה בתאריך 27.2.2000 (ראה נספח ב' לכתב הערר).

4. לטענת העוררים הרישום בפנקס המקרקעין של המקרקעין נשוא העסקה בטל מעקרו בשל אי חיוב ואי תשלום מס עזבון. לא מקובלת עלינו טענה זו. גם אם נניח כטענת העוררים שלא שולם מס עזבון אין בכך כדי להפוך את פעולת רישום המקרקעין לבטלה מעקרה. גם אם טעה הרשם או התרשל בתפקידו עדין יש לראות את הרישום בפנקס המקרקעין כרישום תקף.

העלאת טענה זו על ידי העוררים במועד כה מאוחר כשהם מודעים לרישום כפי ובמועד שנעשה ולא פעלו לביטולו אינה מעידה על כוונה כנה.

הרישום בפנקס המקרקעין משקף את הזכויות במקרקעין. מה גם, שזכויות אלה נרכשו בהוראה שאינה מותנית ברישום בפנקס המקרקעין.

הרישום מבוצע על ידי רשות ממשלתית וחזקה עליה שפעלה כדין. לא הובאו בפנינו ראיות לסתור ואם אכן, לא שולם מס עיזבון, ניתן לתקן פגם זה בגביה מאוחרת של המס שהיה אז בתוקף.

זאת ועוד, הרישום בפנקס המקרקעין נעשה לאחר אשורו של הרשם, הרואה עצמו נפגע מהחלטת הרשם רשאי לערער עליה בפני הממונה על המרשם תוך תקופה שנקבעה בתקנות. סביר להניח שהעוררים כיורשים היו מודעים למחדל שבאי תשלום מס העיזבון. ואם אכן היו בדעה שהמס לא שולם, יערערו על כן. לא הוכח כי הוגש ערר על הרישום הלקוי לטענתם ובשל השהייה ארוכה זו ומחדלם מנועה מהם ההתייחסות לטענה זו בשלב זה.

5. העסקה כפי שפורטה לעיל סווגה כעסקה של מיזוג חברות כהגדרתה בסעיף 1 לחוק ההגבלים העסקיים תשמ"ח-1988 כפי שצוין במכתב של ראש תחום המיזוגים מיום 15.8.07 (נספח ג' לכתב הערר) הממונה על ההגבלים אישר עסקה זו בתאריך 15.8.07.

6. המחלוקת בין הצדדים נסבה בנושאים הבאים:
א. מהו יום הרכישה בעסקה זו.
ב. מהו שווי הרכישה.
ג. מהו יום המכירה.
ד. הכרה ברכיב המע"מ בשכר טרחתו של עורך הדין. כהוצאה ברת ניכוי.

המשיב קבע את יום הרכישה בהסתמכו על סעיף 26 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח מכירה ורכישה) תשכ"ג-1963 (להלן:"החוק הנ"ל").

סעיף 26 לחוק הנ"ל הדן ב"שווי הרכישה בהורשה" קובע כדלקמן:

סעיף 26(א)(1)

"נפטר המוריש לפני כ"ו באדר ב' התשמ"א (1 באפריל 1981) שוויים ביום פטירת המוריש..."

סעיף 26(א)(2)

"נפטר המוריש בכ"ו באדר ב' התשמ"א (1 באפריל 1981) או לאחר מכן – השווי שהיה נקבע לפי חוק זה אילו נמכרה בידי המוריש."

המנוח נפטר ב-27.10.1967 כך שיום הרכישה ושווי הרכישה לגבי הזכויות במקרקעין שהגיעו למוכרים בדרך הורשה, לגבי חנן זוגלובק נופלים בגדרו של סעיף 26(א)(1) לחוק הנ"ל יום ושווי הרכישה לגבי הזכויות במקרקעין שהגיעו לראובן משכית בדרך הורשה מאשתו המנוחה שנפטרה באפריל 1998, נופלת בגדרו של סעיף 26(א)(2) לחוק הנ"ל (ראה גם סעיפים 37(ו) ו-(ז) הדנים ביום הרכישה).

לטענת העוררים יום הרכישה הוא בשנת 1946 המועד בו רכש המנוח את המקרקעין.

העברה על דרך הורשה, הפטורה ממס שבח, מעבירה עמה את יום רכישת הזכויות ושווים בהתאם לסעיפים 26 ו- 37 לחוק הנ"ל.

מעדיפים אנו את עמדת המשיב לעניין קביעת יום ושווי הרכישה ודוחים את הערר בנושא זה.
7. באשר ליום המכירה טוען המשיב בהסתמכו על סעיף 19 לחוק הנ"ל כי יש לקבוע את יום המכירה ליום ה- 20.6.07 הוא "היום שבו נעשתה המכירה", שבו נכרת הסכם מכר המקרקעין על ידי הצדדים.

לטענת העוררים יש לקבוע את תאריך מתן אישור המיזוג על ידי הממונה כיום המכירה, קרי התאריך 15.08.07.

8. הצדדים בפנינו כרתו באותו תאריך ה- 20.6.07 שני הסכמים. האחד למכירת המניות והשני למכירת המקרקעין. השאלה היא אם שני הסכמים אלה מגבשים עסקה אחת או האם בפנינו שתי עסקות נפרדות האחת של מכר מניות והשנייה של מכירת המקרקעין.

לטענת העוררים ההסכם למכירת מניות החברה הנ"ל וההסכם למכירת המקרקעין שעליהן בנוי מפעלה של החברה הנ"ל אינם ניתנים לפיצול והם שלובים זה בזה. העיד מר חנן זוגלובק – עמ' 9 שורות 6-8 – כי "העברת הקרקע לבדה אינה מעשית משום שהיא לא יכולה להימכר לבד, היא הולכת יחד עם העסקת המקרקעין הם חלק שעליו בנוי המפעל והם הולכים יחד עם המפעל. אי אפשר למכור את זה לבד…" (ראה גם עדות רו"ח אברדם עמ' 16 שורות 10-13).

עוד טוענים העוררים כי אישור הממונה על ההגבלים עסקיים הוא תנאי מן הדין כמפורט בסעיף 13.1 להסכם הנ"ל. אישור הממונה הוא בבחינת תנאי מתלה מן הדין לאמור שאין תוקף להסכמים הנ"ל לפני מתן אישורו של הממונה על ההגבלים. האישור ניתן באמצעות הפקס ב- 15.8.07 והתקבל בדואר ביום 19.8.07. מכאן, שיש לראות במועד זה של מתן האישור את יום המכירה ולא במועד כריתת ההסכמים.

לטענת המשיב מדובר בשני הסכמים נפרדים. הסכם מכר מקרקעין הוגש למשיב בנפרד מהסכם הנ"ל ומתייחס למכירת המקרקעין בלבד והינו בעל תוקף משפטי ללא כל תנאי מתלה מן הדין. לא נדרש אישורו של הממונה למתן תוקף משפטי להסכם מכר המקרקעין.

העד אברדם הסביר בחקירתו כי החוזה למכירת מקרקעין נערך "… רק לצורך הגשת דיווח למס שבח" (עמ' 16 שורות 25-26).

9. לנו נראה כי הנסיבות שבפנינו יוצרות בסיס לסברה כי מהותה הכלכלית האמיתית של העסקה שהתגבשה בין הצדדים בשני ההסכמים היא העברות של מניות והמקרקעין שבבעלות המוכרים ושעליהם ממוקמים מפעלי החברה לידי הקונים הממשיכים לתפעל את החברה. המוכרים התפטרו מחברותם מהדירקטוריונים ומעבודתם בחברה הנ"ל. המדובר הוא בהסכמים שלובים להגשמת עסקה אחת, שעניינה ניתוק הקשר בין המוכרים לחברה על ידי העברת מלוא הזכויות שלהם בחנויות ובמקרקעין לצד הממשיך לקיים ולהפעיל את החברה הנ"ל. הדברים מוציאם את ביטויים בסעיפי ההסכמים. מכירת המקרקעין מהווה חלק מההסכם הנ"ל ושילובה בו כעולה מהסעיפים 6 ו- 16 להסכם הנ"ל. יש לראות את העסקה כמכלול אחד.

לא יכולה להיות מחלוקת כי חוק ההגבלים העסקיים מחייב קבלת אישור הממונה על פי חוק זה לעסקה זו וקבלת אישורו הוא תנאי מתלה מן הדין. מכירת המקרקעין, כפי שציינו, שלובה בהסכם הנ"ל והתנאי שבסעיף 13.1 שצוטט לעיל הקובע כי אישור הממונה מהווה "תנאי מתלה" לכניסתו של ההסכם לתוקף חל גם לגבי הסכם המקרקעין. הצדדים היו מודעים לצורך קבלת אישור הממונה. יחד עם זאת, לא יאמר על חוזה כזה כי הוא תלוי בתנאי מתלה "…אלא אם כן כללו הצדדים לחוזה תניה מפורשת על כך, כי בין הצדדים מוסכם כי ההתקשרות מותנית בהשגת הרישיון..." ובענייננו האישור. תניה מפורשת כזו כלולה בסעיף 13.1 להסכם שתחולתו על שני ההסכמים (ראה ע"א 781/79 מנהל מס שבח מקרקעין נגד חברה להשקעות בע"מ פס"ד ל"ו (ו) 20 בע' 26).

חוזה הטעון אישור בית משפט או רשות מוסמכת משתכלל עד מתן האישור. אין אירוע מס' עד למועד מתן האישור שהוא יום המכירה (ראה פרופ' הדרי, מיסוי מקרקעין כרך ג' סעיף 1708 עמ' 292).

אישור המיזוג על ידי הממונה מקנה תוקף להסכמים הנ"ל המעניקים לעוררים את הזכויות על פי ההסכמים הנ"ל. מסקנתנו היא כי יש לקבוע את ה- 15.8.07 ביום המכירה בעסקה הנ"ל.

10. באשר לשווי הרכישה הגיע השמאי זייד מטעם העוררים להערכה של 46 ₪ למ"ר כשווי חלקי החלקות המבונות שנמכרו בעסקה זו נכון לתאריך הקובע 10/1967.

השטחים שלגביהם יום הרכישה הוא יום פטירת המנוח ב- 27.10.67 הם: חלקה 37 בשטח של 707 מ"ר חלקות 38 בשטח של 375 מ"ר וחלקה 69 בשטח של 782 מ"ר, סך הכל 1864 מ"ר.

המשיב העריך חלקות אלה למועד הנ"ל כדלקמן:

חלקות 37 ו- 38 להן חזית צרה מסחרית לשדרות הגעתון לכ- 47 לירות למ"ר, סה"כ שטח של 1082 מ"ר שהוערכו ל- 50,854 לירות וחלקה 69 שהיא חלקה אחורית ושטחה 782 מ"ר הוערכה לפי 20 לירות למ"ר סה"כ 15,640 לירות הממוצע הוא 35,73 לירות למ"ר.

המשיב הסתמך בקביעת שווי הרכישה על עסקות להשוואה בספרי שדה לתקופה הרלוונטית. שיטת ההשוואה היא שיטה מקובלת לשומת שווי קרקע. ההשוואה היא עם עסקות מכירה בין קונה מרצון למוכר מרצון באזור ובאזורים סמוכים תוך התאמה לעסקה הנדונה.

בפניי המשיב היו עסקות להשוואה מביניהן שתיים שהיו בידי העוררים ושלא הובאו בפני השמאי מטעמים בהערכת הנכס. שתי העסקות הן:

א. רה הנ"ל רכשה ב- 30.04.68 את חלקה 47 בגוש 18170 בשטח של 3998 מ"ר במחיר של 48,620 לירות, דהיינו כ- 12 לירות למ"ר.

ב. חנן זוגלובק כרת ב- 2.8.68 הסכם מכר לפיו רכש מגרש לבניין מגורים בשטח של 750 מ"ר. חלקה 122 בגוש 18167 ברח' המייסדים 44, בקרבת המפעל, במחיר של 30,000 לירות, דהיינו 40 לירות למ"ר.

המשיב התייחס לעסקת מכר נוספת מה- 1.4.71 של מכירת 2 דונמים תמורת 30,000 לירות, שהם 15 לירות למ"ר על פי השווי המוצהר ששימש בסיס לחישוב (נספח ה' לתצהירו הנוסף של המפקח).

11. באשר לפנקסי השדה טוען ב"כ העוררים כי השווי שנקבע בזמנו לצרכי מס רכוש אינו משקף את השווי הנכון של המקרקעין בעת הערכתם. הוא מסתמך על פסק דינו של כב' השופט ע. קמא שטרם פורסם ושלא צורף לענייננו (עמ' 9 לסיכומו הסופי).

לנו נראה, כי לאור משך הזמן הארוך שחלף נכון נהג המשיב בהסתמכו גם על פנקסי השדה בנוסף לעסקות להשוואה. על מנת להעריך נכונה את שווי הרכישה באותן שנים שימשו פנקסי השדה בסיס לתחשיבי מס הרכוש בהתייחס לשווי המקרקעין לפי שווי השוק. הערכות אלה נערכו על ידי גורם אובייקטיבי, כי מר פרופ' הדרי בספרו: מיסוי מקרקעין כרך ב' חלק ראשון מהדורה שנייה סעיף 8.38 בעמ' 172 כי "הערכות מבוססות לעיתים על תיאום לפי עליית המדד של הערכות שנים קודמות" – הערכה בהסתמך על ספרי השדה עשויה לשמש אינדיקציה לשומת שווי הרכישה לצורך המס.
מתוך עיון בפנקסי השדה עולה כי חלקה 39 בגוש 18170 עם חזית מסחרית לרח' הגעתון הוערכה לשנים 1966-7 לפי 47 לירות למ"ר חלקה 41 בגוש 18170 עם חזית מסחרית לשדרות הגעתון הוערכה לשנים 1966-7 לפי 20 לירות למ"ר.

לא שוכנענו בראיות שלפנינו שיש מקום להתערב בשומת המשיב את שווי הרכישה במועד הקובע. שומת המשיב מתייחסת לקרקע לא מבונת.

12. נפסק בע"א 5579/97 לילוף נגד בנק מזרחי מאוחד פסק דין נ"ה (3) עמ' 210 בעמ' 217 כי:

"13. "אופציה" הוא מכשיר פיננסי. הוא מעניק לבעל ה"אופציה" את הכוח (היכולת) לקנות או למכור נכס מסוים (נכס הבסיס) ביום מסוים (היום הקובע) במחיר מסוים (שער הבסיס) כדומה לחוזה עתידי. הצדדים להסכם האופציה (מקבל) (בעל) האופציה ומעניק (כותב האופציה) "מהמרים" על ערכו של נכס הבסיס ביום הקובע....".

לטעמנו אי לסווג את ההסכמים שנכרתו בין הצדדים כאופציה לרכישת או למכירת הזכויות בחברה ובמקרקעין. לא יכול להיות ספק כי ההסכמים בין הצדדים הם הסכמי מכר עם תנאי מותלה על פי דין ולא דובר כלל בהסכם על מתן אופציה. החוזים לא הקנו למי מהצדדים את הכוח אם לקנות או למכור את המניות והמקרקעין; ולא היה "הימור" על ערכם. זאת ועוד, העסקות להעברת המנויות ולמכירת הקרקע מומשו עם מתן אישור הממונה על ההגבלים ובכך בוצעה המכירה החייבת במס.

13. ראובן משכית שילם לבא כוחו בעסקה זו, עו"ד גל, שכר טרחה כולל מע"מ בסך של
13,906 ₪. המשיב לא הכיר לניכוי בהוצאה זו. מתצהירו של רו"ח אברדם המשמש כרואה חשבון של החברה הנ"ל, עולה כי מוכר זה אינו רשום במע"מ כעוסק מורשה ולא היה רשאי לקזז מע"מ תשומות ואף לא קיזז סכום זה ויש להכיר בה כהוצאה נוספת (פיסקה ו' לתצהירו).

פרופ' הדרי בספרו מיסוי מקרקעין כרך ה' חלק ראשון בעמ' 362 סעיף 10.32 כותב:

"לגבי מוכרים שאינם עוסקים מורשים סכום המע"מ הוא חלק מן השווי לצרכי מס שבח, שכן אינם זכאים לנכותו על פי חוק מס ערך מוסף, ועל כן אין להתיר להם ניכוי לצרכי חוק מיסוי מקרקעין...". הוא הדין בענייננו.

המפקח פלד מטעם המשיב נימק את אי ההכרה בניכוי המע"מ בכך ש"כל עוד שווי המכירה נקבע ללא מע"מ ההוצאות שיוכרו, יוכרו ללא מרכיב מע"מ". (עמ' 33 ש' 9). שווי המכירה בענייננו נקבע ללא מרכיב המע"מ.

14. העד דוד פלד משמש מזה 12 שנים בתפקיד מפקח שומת מקרקעין במשרד המשיב ומתוקף תפקידו זה טיפל בעסקה זו ושם את שמותיה.

לפי סעיף 9 לחוק שמאי מקרקעין תשכ"ב-1962 רשאי בית המשפט לקבל שומת מקרקעין מעובד ציבור שיעריך את שומת המקרקעין במילוי תפקידו.

המפקח פלד מילא בענייננו תנאי סעיף זה ועדותו קבילה עלינו לעניין השומה.

15. אנו מחליטים לדחות את הערר לעניין יום ושווי הרכישה וניכוי המע"מ שהתווסף לשכ"ט עורך הדין ולקבלו לעניין יום המכירה.

לאור תוצאה זו ישא כל צד בהוצאותיו.








רקע תחתון



שעות הפעילות: ימים א'-ה': 19:00 - 8:30
                           יום ו' : 14:00 - 10:00

טלפון: 077-4008177
פקס: 153-77-4008177

דואר אלקטרוני: office@fridman-adv.com

Google+



רקע תחתון